Entscheidungsstichwort (Thema)
(Miteigentum: von den Eigentumsverhältnissen abweichende Zurechnung der erhöhten Absetzung nach § 7b EStG sowie der Einkünfte)
Leitsatz (amtlich)
Nach § 7b Abs.1 Satz 3 EStG kann ein Miteigentümer erhöhte Absetzungen nur bis zur Höhe des seinem Miteigentumsanteil entsprechenden Teils der Höchstbemessungsgrundlage in Anspruch nehmen. Eine abweichende Vereinbarung der Miteigentümer ist einkommensteuerrechtlich unbeachtlich.
Orientierungssatz
Eine Vereinbarung von Miteigentümern über eine von den Eigentumsverhältnissen abweichende Zurechnung der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung ist dann steuerrechtlich maßgebend, wenn darin keine Einkommensverwendung liegt, sondern die Vereinbarung ihren Grund im Gemeinschaftsverhältnis hat (vgl. BFH-Rechtsprechung).
Normenkette
EStG § 7b Abs. 1 S. 3, Abs. 6 S. 1, § 21
Tatbestand
Die Kläger und Revisionsbeklagten (Kläger) lebten in nichtehelicher Lebensgemeinschaft zusammen; im Jahre 1987 haben sie geheiratet.
Im Jahre 1979 erwarben die Kläger zu je 1/2-Anteil das Erbbaurecht an einem mit einem Einfamilienhaus bebauten Grundstück, das sie seit Dezember 1979 gemeinsam bewohnen. Sämtliche Anschaffungs- und Finanzierungskosten sowie die laufenden Grundstücksaufwendungen hat allein der Kläger getragen.
In seinen Einkommensteuererklärungen für die Jahre 1979 bis 1981 (Streitjahre) machte der Kläger die Schuldzinsen für den Zeitraum vor Bezug des Hauses sowie die erhöhten Absetzungen nach § 7b des Einkommensteuergesetzes (EStG) für das gesamte Einfamilienhaus als Werbungskosten bei seinen Einkünften aus Vermietung und Verpachtung geltend. Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) stellte hingegen die Einkünfte der aus den Klägern bestehenden Hausgemeinschaft gesondert und einheitlich fest und verteilte die der Höhe nach unstreitigen Werbungskostenüberschüsse je zur Hälfte auf die Kläger. Der hiergegen gerichtete Einspruch blieb erfolglos.
Mit ihrer Klage machten die Kläger geltend, das Einfamilienhaus sei dem Kläger als wirtschaftlichem Eigentümer allein zuzurechnen.
Das Finanzgericht (FG) hat der Klage teilweise stattgegeben. Zwar seien die Einkünfte aus dem Einfamilienhaus, an denen beide Kläger beteiligt seien, zu Recht gesondert und einheitlich festgestellt worden. Im Hinblick auf die steuerrechtlich anzuerkennende Vereinbarung der Kläger seien jedoch die Einkünfte der Streitjahre in vollem Umfange dem Kläger zuzuordnen.
Mit der Revision rügt das FA eine Verletzung des § 7b Abs.1 Satz 3 EStG. Auch wenn nach den Grundsätzen der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) eine von den Beteiligungsverhältnissen abweichende Verteilung der erhöhten Absetzungen nach § 7b EStG vorzunehmen sei, begrenze § 7b Abs.1 Satz 3 EStG die Inanspruchnahme erhöhter Absetzungen in jedem Falle auf den der Höhe des jeweiligen Miteigentumsanteils entsprechenden Teil der Höchstbemessungsgrundlage.
Das FA beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und die Bescheide über die gesonderte und einheitliche Feststellung der Einkünfte 1979 bis 1981 in der Weise zu ändern, daß die festgestellten Werbungskostenüberschüsse bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung dem Kläger ohne die auf den Miteigentumsanteil der Klägerin entfallende erhöhte Absetzung gemäß § 7b EStG zugerechnet werden.
Die Kläger beantragen, die Revision zurückzuweisen.
Entscheidungsgründe
Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und Entscheidung des Senats in der Sache selbst (§ 126 Abs.3 Nr.1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).
Die angefochtene Entscheidung verletzt insoweit § 7b Abs.1 Satz 3 EStG, als dem Kläger allein erhöhte Absetzungen gemäß § 7b EStG nach Maßgabe der ungekürzten Höchstbemessungsgrundlage in Höhe von 150 000 DM zugerechnet worden sind, obwohl der Kläger nach den zutreffenden Ausführungen des FG jedenfalls in den Streitjahren nicht alleiniger wirtschaftlicher Eigentümer des gesamten Einfamilienhauses gewesen ist.
1. Zutreffend ist das FG zunächst davon ausgegangen, daß nur derjenige befugt ist, erhöhte Absetzungen nach § 7b EStG geltend zu machen, der die Anschaffungs- oder Herstellungskosten für das begünstigte Objekt getragen hat (Senatsurteil vom 15.Mai 1990 IX R 21/86, BFHE 162, 26, BStBl II 1992, 67) und daß dementsprechend grundsätzlich Miteigentümern erhöhte Absetzungen entsprechend ihrem Anteil zustehen (Senatsentscheidung vom 7.Oktober 1986 IX R 167/83, BFHE 148, 501, BStBl II 1987, 322).
Ferner hat das FG mit Übereinstimmung der höchstrichterlichen Rechtsprechung eine Vereinbarung von Miteigentümern über eine von den Eigentumsanteilen abweichende Zurechnung der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung dann für steuerrechtlich maßgebend erachtet, wenn darin keine Einkommensverwendung liegt, sondern die Vereinbarung ihren Grund im Gemeinschaftsverhältnis hat (BFH-Urteile vom 27.Juni 1978 VIII R 168/73, BFHE 125, 532, BStBl II 1978, 674; vom 18.November 1980 VIII R 194/78, BFHE 132, 522, BStBl II 1981, 510, und in BFHE 148, 501, BStBl II 1987, 322).
Eine von den Miteigentumsanteilen abweichende Verteilung hat der BFH auch in bezug auf die erhöhten Absetzungen nach § 7b EStG anerkannt, wenn die Miteigentümer in einem von ihren Eigentumsanteilen abweichenden Verhältnis zur Baufinanzierung beigetragen haben (BFH-Urteile vom 25.August 1961 VI 180/60 U, BFHE 73, 593, BStBl III 1961, 482, und vom 24.Juni 1966 VI 249/65, BFHE 86, 550, BStBl III 1966, 580). Dementsprechend hat auch die Verwaltung eine von den Eigentumsanteilen abweichende Verteilung der erhöhten Absetzungen anerkannt, wenn hierfür wirtschaftlich vernünftige, grundstücksbezogene Gründe vorlagen (Abschn.53 Abs.6 der für die Streitjahre maßgebenden Einkommensteuer-Richtlinien --EStR-- 1978).
2. Durch das Gesetz über steuerliche Vergünstigungen bei der Herstellung oder Anschaffung bestimmter Wohngebäude vom 11.Juli 1977 (BGBl I, 1213, BStBl I, 360) wurde in § 7b Abs.1 Satz 3 EStG die zusätzliche Bestimmung aufgenommen, daß bei einem Anteil des Steuerpflichtigen an einem gemäß § 7b EStG begünstigten Objekt nur der entsprechende Teilbetrag der Höchstbemessungsgrenze zugrunde zu legen ist. Diese Bestimmung steht im Zusammenhang mit der in § 7b Abs.6 Satz 1 i.d.F. des Gesetzes vom 11.Juli 1977, wonach --in bezug auf den Objektverbrauch-- der Anteil eines Steuerpflichtigen an einem begünstigten Objekt, das mehreren Steuerpflichtigen zuzurechnen ist, einem ganzen Objekt gleichsteht.
Aus diesen Änderungen folgt, daß ein Miteigentümer erhöhte Absetzungen nach § 7b EStG in jedem Fall nur bis zur Höhe des seinem Miteigentumsanteil entsprechenden Teils der Höchstbemessungsgrundlage in Anspruch nehmen kann. Die insoweit eindeutige Regelung in § 7b Abs.1 Satz 3 EStG begrenzt nämlich die Bemessungsgrundlage für erhöhte Absetzungen bei einem Anteil an einem begünstigten Objekt zwingend auf den diesem Anteil entsprechenden Teil der gesetzlichen Höchstbemessungsgrundlage. Diese Begrenzung ist auch dann zu berücksichtigen, wenn die oben dargestellten Voraussetzungen für die steuerrechtliche Anerkennung einer Vereinbarung über die von den Miteigentumsanteilen abweichende Verteilung der erhöhten Absetzungen vorliegen (vgl. auch Einkommensteuer-Kartei Nordrhein-Westfalen, § 7b, Anweisung 69).
3. Da die angefochtene Entscheidung von anderen Grundsätzen ausgegangen ist, kann sie insoweit keinen Bestand haben.
Die Sache ist spruchreif.
Hinsichtlich der Jahre 1980 und 1981 ist die Klage abzuweisen, da in den angefochtenen Feststellungsbescheiden das FA den Klägern, die beide Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung in Form der Selbstnutzung des Einfamilienhauses erzielt haben, die erhöhten Absetzungen jeweils zur Hälfte in Höhe von 3 075 DM zugeordnet hat.
Für das Jahr 1979 ist die gesonderte und einheitliche Feststellung der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung dahingehend zu ändern, daß unter Berücksichtigung der steuerrechtlich maßgeblichen Vereinbarung über die Verteilung der Ausgaben dem Kläger allein der die erhöhten Absetzungen übersteigende Anteil des Werbungskostenüberschusses zuzuordnen ist. Hiernach ergibt sich für den Kläger ein Anteil an dem Werbungskostenüberschuß in Höhe von 8 692 DM und für die Klägerin (wie in den Folgejahren) ein solcher in Höhe von 3 075 DM.
Fundstellen
Haufe-Index 64354 |
BFH/NV 1993, 2 |
BStBl II 1993, 105 |
BFHE 169, 95 |
BFHE 1993, 95 |
BB 1992, 2353 (L) |
DB 1992, 2479-2480 (LT) |
DStZ 1993, 56 (KT) |
HFR 1993, 67 (LT) |
StE 1992, 654 (K) |