Forderungen: Wie richtig gebucht und bilanziert wird

Zusammenfassung

 

Überblick

Forderungen werden im Zeitpunkt der Entstehung gebucht. Damit wird bereits ein Gewinn realisiert. Gleichzeitig entsteht die Umsatzsteuer unabhängig von einer Rechnungsstellung. Zum Ende eines jeden Wirtschaftsjahres müssen bilanzierende Unternehmer wie bei der Wareninventur auch den Bestand der betrieblichen Forderungen ermitteln. Dabei wird u. a. geprüft, ob eine Forderung noch besteht, ob sie werthaltig ist oder ggf. uneinbringlich.

 

Gesetze, Vorschriften und Rechtsprechung

Im Handelsgesetzbuch finden sich die Vorschriften zum Ansatz und zur Bewertung von Forderungen. Es gelten die Grundsätze der Einzelbewertung (§ 252 Abs. 2 Nr. 3 HGB) und des Vollständigkeitsgebots (§ 246 Abs. 1 HGB). Zu beachten ist auch das Vorsichtsprinzip (§ 252 Abs. 2 Nr. 4 HGB) und vor allem das strenge Niederstwertprinzip (§ 253 Abs. 2 HGB). Zu beachten sind die Schreiben der Finanzverwaltung zur Maßgeblichkeit der handelsrechtlichen Grundsätze für die steuerliche Gewinnermittlung (BMF, Schreiben v. 12.3.2010, IV C 6 – S 2133/09/1001, BStBl 2010 I S. 239 und BMF, Schreiben v. 22.6.2010, IV C 6 – S 2133/09/10001, BStBl 2010 I S. 597). Bei einem Forderungsausfall kann die Umsatzsteuer berichtigt werden (§ 17 UStG).

1 Was eine Forderung ist

Forderungen im engeren Sinne sind Ansprüche eines Unternehmens, die auf schuldrechtlichen Vereinbarungen basieren (u.  a. auf Kauf-, Dienst- oder Werkverträgen gem. § 433 ff. BGB bzw. §§ 611 und 631 ff. BGB). Sie gehören zum Umlaufvermögen.[1] Die Forderungen gegenüber Kunden ergeben sich aus dem Konto "Debitoren". Auf der Aktivseite der Bilanz sind Forderungen je nach Anlass ihrer Entstehung oder ihrer Laufzeit in verschiedene Bilanzpositionen zu untergliedern. Sie gehören zum Umlaufvermögen. Forderungen gegen Kunden dürfen grundsätzlich nicht mit Verbindlichkeiten diesen gegenüber saldiert werden.[2]

Neben den Forderungen aus Lieferungen und Leistungen gibt es auch Darlehens-, Bank- oder Hypothekenforderungen. Ein Rückdeckungsanspruch ist eine Forderung gegen den Versicherer, die zum Umlaufvermögen gehört.[3]

2 Entstehung von Forderungen aus Lieferungen und Leistungen

Der Zeitpunkt der Entstehung von Forderungen ist sowohl in ertrag- als auch in umsatzsteuerlicher Hinsicht bedeutsam. Grundsätzlich entsteht eine Forderung aus dem Kauf-, Dienst- oder Werkvertrag mit der vollständigen Erbringung der vereinbarten Lieferung/Leistung.[1] [2] Wenn z. B. ein Unternehmen Gerüste baut und vermietet, dann bestimmt sich der Zeitpunkt der "wirtschaftlichen Erfüllung" des Gerüstbauvertrags nach den für Werkverträge geltenden Kriterien. Ist eine förmliche Abnahme des Gerüstabbaus nicht vereinbart und durchgeführt worden, ist für den Zeitpunkt der Realisierung des Gewinns auf den Zeitpunkt des vollständigen Erbringens der vertraglich geschuldeten Leistung, d. h. auf die Beendigung des Abbaus des Gerüstes, abzustellen.[3] Solange der Provisionsanspruch des Handelsvertreters noch unter der aufschiebenden Bedingung der Ausführung des Geschäfts steht, ist er nicht zu aktivieren. Provisionsvorschüsse sind beim Empfänger als "erhaltene Anzahlungen" zu passivieren. Aufwendungen, die im wirtschaftlichen Zusammenhang mit den Provisionsvorschüssen stehen, sind nicht als "unfertige Leistung" zu aktivieren, wenn kein Wirtschaftsgut entstanden ist.[4] Erst nach Entstehen des Anspruchs ist auch die Umsatzsteuer für die erbrachten Umsätze fällig.[5] Forderungen aus schwebenden Geschäften sind nicht zu aktivieren. Schwebende Geschäfte liegen z. B. vor, wenn keine der beiden Vertragsparteien ihren Verpflichtungen aus dem jeweiligen Vertrag nachgekommen ist.

2.1 Bilanzierung von Forderungen

Zum Bilanzstichtag werden nur solche Forderungen gebucht, die bereits entstanden sind.[1] Bei Lieferung von beweglichen Gegenständen (z. B. Waren) entsteht eine Forderung, sobald die betreffenden Sachgüter an den Kunden ausgeliefert worden sind. Der Kunde muss die Verfügungsmacht über den Liefergegenstand erhalten haben. Bei Dienstleistungen und Werkleistungen müssen Forderungen in der Bilanz erstmals ausgewiesen werden, wenn der geschuldete Erfolg erbracht wurde (z. B. Auto-Reparatur). Ob und wann die Rechnung erstellt wird und ob sie fällig ist, ist für die Aktivierung der Forderung unerheblich.

Wird eine Forderung aus Lieferungen und Leistungen eingebucht, erhöht dies stets den Gewinn um den Nettorechnungsbetrag.[2]

 

Praxis-Beispiel

Gewinn wird auch ohne Rechnungsstellung realisiert

Ein Unternehmer liefert am 22.12.01 einem Kunden eine Maschine. Die Rechnung vom 4.1.02 lautet über 25.000 EUR zzgl. 4.750 EUR USt. Der Rechnungsbetrag wird vereinbarungsgemäß am 5.2.02 überwiesen. Der Unternehmer muss in diesem Fall bei Bilanzerstellung für das Jahr 01 eine Forderung i. H. v. 29.750 EUR einbuchen. Der Kunde hat nämlich im Jahr 01 die Verfügungsmacht über die Maschine erhalten; für die Verbuchung der Forderung in 01 ist es ohne Bedeutung, dass die Rechnung erst im Jahr 02 ausgestellt wurde. Durch die Aktivierung der Forderung erhöht sich der Gewinn um 25.000 EUR (Gewinnrealisierung in Höhe des Nettorechnungsbetrags) in dem Jahr, in dem die Maschine ausgeliefe...

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