Für die Behandlung von Verlusten aus der ganzen oder teilweisen Uneinbringlichkeit einer Kapitalforderung, aus der Ausbuchung wertloser Wirtschaftsgüter oder dem sonstigen Ausfall derartiger Wirtschaftsgüter im Privatvermögen, die nach dem 31.12.2019 entstehen, gilt § 20 Abs. 6 Satz 6 EStG.
Danach dürfen sie nur bis zur Höhe von 20.000 EUR mit Einkünften aus Kapitalvermögen ausgeglichen werden. Nicht verrechnete Verluste sind auf Folgejahre vorzutragen und werden jeweils bis zur Höhe von 20.000 EUR mit künftigen Einkünften aus Kapitalvermögen verrechnet.
Der BFH hatte mit Urteil v. 24.10.2017, VIII R 13/15, entschieden, dass der endgültige Ausfall einer sonstigen Kapitalforderung i. S. d. § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG zu einem steuerlich zu berücksichtigenden Verlust nach § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7 EStG führt. Voraussetzung für die Berücksichtigungsfähigkeit sei jedoch, dass der Ausfall endgültig feststeht. Dies sei z. B. dann der Fall, wenn das Insolvenzverfahren mangels Masse abgelehnt wurde bzw. aus anderen Gründen feststeht, dass keine Rückzahlung mehr erfolgen wird. Der BFH hat damit der bisherigen Verwaltungsauffassung widersprochen, wonach der Forderungsausfall keine Veräußerung i. S. d. § 20 Abs. 2 Satz 2 EStG ist.
Rechtslage seit 2020
Mit dem Gesetz zur Einführung einer Pflicht zur Mitteilung grenzüberschreitender Steuergestaltungen vom 21.12.2019 (BGBl 2019 I S. 2875) wurde die Berücksichtigung von Verlusten aus bestimmten privaten Kapitalanlagen aber nun wie oben dargestellt geregelt. Bei zusammenveranlagten Ehegatten gibt es keine Verdoppelung, sondern jeder Ehegatte kann die Grenze für sich beanspruchen. Die Verlustbeschränkung kann nach Auffassung der Finanzverwaltung nicht auf Bankebene berücksichtigt werden, weil es sonst bei einer Kundenbeziehung mit mehreren Banken zu einer Mehrfachberücksichtigung kommen könnte.
Beispiel: Folgendes Beispiel zeigt auf wie zu rechnen ist, wenn der Steuerpflichtige z. B. sowohl Veräußerungsverluste als auch Forderungsverluste hat und wie zu rechnen ist, wenn der Steuepflichtige im Folgejahr zusätzliche Forderungsverluste hat.
| 2020: | Einnahmen aus Kapitalvermögen | 50.000 EUR |
| Forderungsverluste | 50.000 EUR | |
| Veräußerungsverluste | 50.000 EUR |
Hier gilt das Prinzip der Meistbegünstigung. Forderungsverluste können bis 20.000 EUR vorrangig verrechnet werden. Es ist zu rechnen:
| Einnahmen | 50.000 EUR |
| Verrechenbare Forderungsverluste | -20.000 EUR |
| Veräußerungsverluste | -50.000 EUR |
| = | -20.000EUR |
Es verbleiben vorzutragende Forderungsverluste i. H. v. 30.000 EUR und ein vorzutragender Verlust aus der Ermittlung der Einkünfte aus Kapitalvermögen i. H. v. 20.000 EUR.
Weiterführung Beispiel 2021:
| Einnahmen aus Kapitalvermögen | 100.000 EUR |
| Neue Forderungsverluste | 30.000 EUR |
Nun ist zunächst der laufende Forderungsausfall bis zu 20.000 EUR zu verrechnen und der vorgetragene Forderungsverlust kann zusätzlich bis zu 20.000 EUR verrechnet werden. Es ist zu rechnen:
| Einnahmen | 100.000 EUR |
| Neue verrechenbare Forderungsverluste | -20.000 EUR |
| Alte verrechenbare Forderungsverluste | -20.000 EUR |
| Vorgetragene Veräußerungsverluste | -20.000 EUR |
| = Einkünfte | 40.000 EUR |
Es verbleiben vorzutragende Forderungsverluste i. H. v. 20.000 EUR (10.000 EUR aus 2020 und 10.000 EUR aus 2021).
Ergebnis bei vorrangiger Verrechnung der Veräußerungsverluste
Würden die Veräußerungsverluste vorrangig verrechnet, würde sich stattdessen folgendes Ergebnis ergeben:
| 2020: | Einnahmen aus Kapitalvermögen | 50.000 EUR |
| Veräußerungsverluste | -50.000 EUR | |
Vorzutragende Forderungsverluste | 50.000 EUR |
| 2021 | Einnahmen aus Kapitalvermögen | 100.000 EUR |
| Neue Veräußerungsverluste | -20.000 EUR | |
| Alte Veräußerungsverluste | -20.000 EUR | |
| = Einkünfte | 60.000 EUR |
Es verbleiben vorzutragende Forderungsverluste i. H. v. 40.000 EUR (30.000 EUR aus 2020 und 10.000 EUR aus 2021).
Termingeschäfte
Das Meistbegünstigungsprinzip ist auch bei der ab 2021 geltenden Verlustverrechnungsbeschränkung des § 20 Abs. 6 Satz 5 für Termingeschäfte zu beachten.