BFH Urteil vom 29.11.1974 - VI R 203/72

Leitsatz (amtlich)

1. Der Ansatz der Pauschbeträge für Verpflegungsmehraufwendungen auf Dienstreisen führt auch dann im Sinne des Urteils des BFH vom 20. Dezember 1971 VI 257/70 (BFHE 104, 217, BStBl II 1972, 246) zu einer unzutreffenden Besteuerung, wenn die Reisetätigkeit, die sich in arbeitstäglichen Fahrten zu und von der jeweiligen Arbeitsstätte erschöpft, in Fahrten in die Nachbarorte des Dienstortes besteht.

2. Bei der Schätzung des bei solchen Dienstreisen eines Betriebsprüfers erwachsenden Mehraufwandes ist eine pauschale Außendienstentschädigung des Betriebsprüfers außer Betracht zu lassen.

Normenkette

LStDV 1968 § 20; LStR 1968 Abschn. 21 Abs. 2, 4 Nr. 3 Buchst. c

Tatbestand

Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) war im Streitjahr 1969 Betriebsprüfer bei der Großbetriebsprüfungsstelle W.

Er führte im Streitjahr in den Monaten Januar bis März Betriebsprüfungen bei Betrieben in N, einem Nachbarort von W, und in einem Ortsteil von W durch. Die geprüften Betriebe lagen jeweils weiter als fünf km von der Dienststelle und von seiner Wohnung entfernt. In den übrigen Monaten des Streitjahres prüfte er außerhalb von W und dessen Nachbargemeinden. Zur Abgeltung seiner Zehr- und sonstigen Nebenkosten erhielt der Kläger in den Monaten Januar bis März eine Außendienstpauschale von jeweils monatlich 58 DM.

Bei Durchführung des Lohnsteuer-Jahresausgleichs für 1969 erkannte der Beklagte und Revisionskläger (FA) die für die Monate Januar bis März geltend gemachten Mehrverpflegungsaufwendungen von 250,50 DM nicht als Werbungskosten an.

Mit seiner Sprungklage gegen den Lohnsteuer-Jahresausgleichs-Bescheid erstrebte der Kläger weiterhin die Anerkennung der im Lohnsteuer-Jahresausgleich nicht berücksichtigten Aufwendungen als Werbungskosten bzw. außergewöhnliche Belastung. Im Klageverfahren machte er zusätzlich noch weitere Mehrverpflegungsaufwendungen für die in der Zeit von April bis Dezember 1969 durchgeführten Dienstreisen in Höhe von 371,70 DM geltend. Die nicht ersetzten Mehrverpflegungsaufwendungen hat der Kläger unter Zugrundelegung der Pauschsätze des Abschn. 21 Abs. 4 Nr. 3 LStR abzüglich vom Dienstherrn erstatteter Kosten berechnet. Er erklärte sich damit einverstanden, daß von der Prüferpauschale, die er in Höhe von monatlich 58 DM in den Monaten Januar bis März 1969 bezog, für jeden Tag von den geltend gemachten Pauschbeträgen für Reisekosten 1,90 DM abgesetzt würden. Wegen der Einzelheiten wird auf die Vorentscheidung Bezug genommen.

Die Klage hatte im wesentlichen Erfolg. Das FG vertrat den Standpunkt, die dem Kläger entstandenen Mehraufwendungen für Verpflegung müßten, da er keine Einzelnachweise vorlegen könne, gemäß § 217 AO geschätzt werden. Eine Schätzung dieser Aufwendungen nach den Pauschsätzen des Abschn. 21 Abs. 4 Nr. 3 LStR abzüglich der dem Kläger erstatteten Reisekosten führe im Streitfall zu keiner unzutreffenden Besteuerung. Der BFH habe in ständiger Rechtsprechung entschieden, die in Abschn. 21 Abs. 2 LStR aufgestellten Voraussetzungen für die Annahme einer Dienstreise führten zu einer zutreffenden Auslegung des Werbungskostenbegriffs. Die Pauschsätze seien nach Auffassung des BFH Schätzungen der Verwaltung, die auf Verwaltungserfahrungen beruhten. Aus Gründen der Gleichbehandlung aller Steuerpflichtigen seien daher diese Schätzungsmaßstäbe von den Steuerbehörden und auch von den Steuergerichten anzuwenden, soweit sie nicht im Einzelfall zu einem offensichtlich unzutreffenden steuerlichen Ergebnis führten. Beim Kläger seien die Voraussetzungen, die Abschn. 21 Abs. 2 LStR an das Vorliegen einer Dienstreise stelle, gegeben. Eine Dienstreise liege danach vor, wenn ein Arbeitnehmer aus dienstlichen Gründen vom Ort seiner regelmäßigen Arbeitsstelle abwesend sei oder wenn er zwar innerhalb der Gemeindegrenzen, aber in einer Entfernung von mehr als 5 km von seiner regelmäßigen Arbeitsstätte tätig werde. Die Anwendung der Pauschsätze führe im Streitfall auch nicht zu einem steuerlich offensichtlich unzutreffenden Ergebnis. Die Tätigkeit des Klägers sei insbesondere nicht auf während der Dienststunden ausgeführte Reisen am Dienstort beschränkt (vgl. Urteil des BFH vom 20. Dezember 1971 VI R 257/70, BFHE 104, 217, BStBl II 1972, 246), so daß sich auch hieraus keine offensichtlich falsche Besteuerung ergebe.

Die Klage sei jedoch insoweit nicht begründet, als der Kläger in den Monaten Januar bis März des Streitjahres den Teil der monatlichen Pauschale, der auf die Zehrkosten entfalle und der mit dem Kläger auf 38 DM geschätzt werde, auf die Arbeitstage in diesen Monaten insgesamt umgelegt habe, da er von 53 Arbeitstagen an 30 Tagen im Innendienst tätig gewesen sei und außerdem für fünf Anßendiensttage seine Reisekosten einzeln abgerechnet habe.

Mit der Revision beantragte das FA, unter Aufhebung des angefochtenen Urteils die Klage abzuweisen. Der Ansatz der Pauschbeträge für Verpflegungsmehraufwand auf Dienstreisen führe dann zu einer offensichtlich unzutreffenden Besteuerung, wenn sich die Reisetätigkeit des Arbeitnehmers in arbeitstäglichen Fahrten zu und von der jeweiligen Arbeitsstätte erschöpfe. Das angefochtene Urteil weiche von dem Urteil des BFH VI R 257/70 ab. Im Fall dieses Urteils habe der außerhalb seiner regelmäßigen Arbeitsstätte tätige Arbeitnehmer, ein Lohnsteueraußenprüfer, seine Dienstreisen allerdings nur innerhalb einer politischen Gemeinde (West-Berlin) unternommen. Im Hinblick auf die räumliche Ausdehnung von Berlin (West) könne es aber keinen Unterschied machen, ob ein Lohnsteueraußenprüfer bzw. Betriebsprüfer einer Großbetriebsprüfungsstelle innerhalb der politischen Gemeindegrenzen seines Wohn- und Beschäftigungsortes oder auch in seinem Wohnort unmittelbar benachbarten Gemeinden beruflich tätig gewesen sei. Das BFH-Urteil VI R 257/70 müsse auch bei Dienstreisen in die Umgebung des Dienstortes (bzw. Wohnortes) angewendet werden.

Entscheidungsgründe

Die Revision führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache an das FG.

Der Senat hat im Urteil VI R 257/70, das einen Lohnsteueraußenprüfer in Berlin (West) betraf, entschieden, daß der Ansatz der Pauschbeträge für Mehrverpflegungsaufwendungen auf Dienstreisen zu einer offensichtlich unzutreffenden Besteuerung führt, wenn sich die Reisetätigkeit des Arbeitnehmers am Dienstort in arbeitstäglichen Fahrten zu und von der jeweiligen Arbeitsstätte erschöpft. Der Senat hat die Voraussetzungen für die Annahme einer unzutreffenden Besteuerung in dem Urteil dahin umschrieben, daß das gelte, wenn der Steuerpflichtige statt seiner regelmäßigen Arbeitsstätte den zu prüfenden Betrieb aufsuche, dort innerhalb seiner Arbeitszeit seiner Prüfungstätigkeit nachkomme und nach Dienstschluß nach Hause fahre.

Darüber hinaus hat das FG dem Kriterium der "Reisetätigkeit am Dienstort" im Urteil VI R 257/70 zu große Bedeutung beigemessen. Diese Begrenzung ergab sich in dem damals entschiedenen Fall, der Berlin (West) betraf, aus der Natur der Verhältnisse. Die dort entwickelten Grundsätze müssen aber auch insoweit gelten, als sich die Reisetätigkeit nicht auf den "Dienstort" im Sinn der politischen Gemeinde beschränkt, sondern sich auch auf unmittelbar angrenzende Gemeinden erstreckt. Der Senat hat im Urteil vom 24. August 1973 VI R 189/71 (BFHE 110, 344, BStBl II 1974, 11) entschieden, daß Arbeitnehmer, die auf wechselnden Bau- und Montagestellen in der Nähe ihres Wohnorts oder des Orts der Arbeitsstätte tätig werden, die Pauschbeträge für Reisekosten nach Abschn. 21 Abs. 4 LStR in der Regel nicht beanspruchen können. Der ihnen durch die Dienstreisen entstehende Mehraufwand ist nach den Verhältnissen des Einzelfalles zu schätzen. Der Senat hat das damit begründet, daß in solchen Fällen, in denen die Dienstreisen lediglich in die Nähe des Wohnorts oder des Orts der Arbeitsstätte führen, Verhältnisse vorliegen, die denen des Urteils VI R 257/70 vergleichbar sind, daß nämlich nach der Lebenserfahrung allenfalls ein Mehraufwand durch eine Zwischenmahlzeit entsteht. Die Grundsätze dieses Urteils sind auch auf den Streitfall anzuwenden.

Der Senat hatte in mehreren Urteilen in anderem Zusammenhang (vgl. das Urteil vom 9. November 1971 VI R 96/70, BFHE 103, 506, BStBl II 1972, 134, betreffend doppelte Haushaltsführung, das Urteil vom 18. Februar 1966 VI 219/64, BFHE 86, 39, BStBl III 1966, 386, betreffend Familienheimfahrten, sowie das Urteil vom 2. Februar 1968 VI 127/65, BFHE 91, 565, BStBl II 1968, 430, betreffend Geschäftsreisen eines Selbständigen in Nachbargemeinden) bereits darauf hingewiesen, daß die politischen Gemeindegrenzen durch die wirtschaftliche Entwicklung zunehmend an Bedeutung verlieren. In Abschn. 21 Abs. 2 LStR 1972 ist in Konsequenz dieser Entwicklung der Begriff der Dienstreise von der Frage des Überschreitens der Gemeindegrenzen völlig gelöst und statt dessen eine feste Entfernungsgrenze eingeführt worden.

Die Anwendung der Grundsätze des Urteils VI R 257/70 für die Annahme einer unzutreffenden Besteuerung muß aber nach Auffassung des Senats in der Regel auf Fälle beschränkt bleiben, in denen sich die Reisetätigkeit auf den Dienstort und seine unmittelbare Nachbarschaft beschränkt. Andernfalls wäre eine Aushöhlung der grundsätzlich zu billigenden Anwendung der Grundsätze der Lohnsteuer-Richtlinien über Dienstreisen und Mehraufwendungen zu befürchten, die in Abschn. 21 Abs. 4 Nr. 3 Buchst. b die Anwendung der Pauschbeträge mit Bruchteilen der vollen Sätze auch für Dienstreisen von kürzerer Dauer vorsehen.

Nach der Feststellung des FG hat der Kläger nur in den Monaten Januar bis März Betriebsprüfungen in W und einem Nachbarort durchgeführt, in den übrigen Monaten des Streitjahres dagegen außerhalb von W und seinen Nachbargemeinden. Die anzuerkennenden Werbungskosten für Verpflegungsmehraufwendungen sind danach für den erstgenannten Zeitraum nach den vorstehenden Grundsätzen zu schätzen.

Die vom FG für diesen Zeitpunkt vorgenommene Gegenrechnung eines Teiles der dem Kläger gewährten Außendienstentschädigung billigt der Senat aber nicht. Nach den maßgebenden Verwaltungsanweisungen sind durch die Außendienstentschädigung außer Zehrkosten auch andere Nebenkosten der Dienstgeschäfte, Fernsprechgebühren für Ortsgespräche, Kosten für Aktenbeförderungen usw. abgegolten. Sie entfällt hiernach nur zu einem Teil auf Mehrverpflegungsaufwendungen. Die Grundsätze darüber, ab wann die Außendienstentschädigung gezahlt wird und wieweit sie bei einer Unterbrechung der Außendiensttätigkeit weitergezahlt wird, sind recht kompliziert. Sie lassen eine einigermaßen zuverlässige Schätzung des Anteils der monatlichen Außendienstentschädigung, der auf Tage entfällt, an denen der Bezieher Dienstreisen durchgeführt hat, nicht zu. Bei dieser Sachlage erscheint es dem Senat angezeigt, bei dem schätzungsweise zu ermittelnden Verpflegungsmehraufwand bei Dienstreisen von einer teilweisen Anrechnung der Außendienstentschädigung abzusehen.

Fundstellen