BFH Urteil vom 10.07.1996 - I R 117/94 (NV)

Entscheidungsstichwort (Thema)

Beitrittsgebiet: Ausschüttungen aus dem Reservefonds

Leitsatz (NV)

Unzulässige Ausschüttungen aus dem Reservefonds einer Produktionsgenossenschaft sind kapitalertragsteuerpflichtig (Anschluß an BFH-Urteil vom 26. September 1995 VIII R 70/94, BFHE 180, 21, BStBl II 1996, 464).

Normenkette

EStG DDR § 43 Abs. 1 Nr. 1; EStG DDR § 44 Abs. 1 Nr. 1; PGH-Steuergesetz § 8; StÄndG DDR § 8

Verfahrensgang

Tatbestand

Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) ist Rechtsnachfolgerin einer am 28. März 1991 umgewandelten Produktionsgenossenschaft des Handwerks (PGH). Die PGH schüttete im ersten Halbjahr 1990 aus ihrem Reservefonds 52 500 Mark aus und führte 7 875 Mark als Kapitalertragsteuer ab. Da das allgemeinverbindliche Musterstatut der PGH keine Möglichkeit für eine solche Ausschüttung vorsah und die Satzung der Klägerin nach Erlaß der Verordnung über die Gründung, Tätigkeit und Umwandlung von Produktionsgenossenschaften des Handwerks vom 8. März 1990 (Gesetzblatt der DDR -- GBl DDR -- I 1990, 164) nicht geändert worden war, wurde die Ausschüttung einschließlich der abgeführten Kapitalertragsteuer von den Mitgliedern der PGH zurückgefordert und zum 30. Juni 1990 eine entsprechende Forderung aktiviert.

In der für das 1. Halbjahr 1990 abgegebenen Steuererklärung gab die Klägerin unter Abschn. VII "Ermittlung der zusammen gefaßten Steuer der Genossenschaft" die einbehaltene und abgeführte Kapitalertragsteuer nicht an. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt -- FA --) erhöhte die zusammengefaßte Steuer um die abgeführte Kapitalertragsteuer. Der hiergegen eingelegte Einspruch hatte ebensowenig wie die Klage Erfolg.

Die Klägerin rügt Verletzung des § 8 Satz 2 des Gesetzes zur Änderung der Rechtsvorschriften über die Einkommen-, Körperschaft- und Vermögensteuer -- StÄndG (DDR) -- vom 6. März 1990 (GBl DDR I 1990, 136).

Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

Die Revision ist als unbegründet zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung -- FGO --).

Gemäß § 43 Abs. 1 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes i. d. F. vom 18. September 1970 -- EStG (DDR) -- (GBl DDR Sonderdruck 670) ist bei Gewinnanteilen (Dividenden), Zinsen und sonstigen Bezügen aus Aktien, Anteilen an Gesellschaften mit beschränkter Haftung und an Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften die Einkommensteuer durch Abzug vom Kapitalertrag zu erheben. Der Schuldner hat die Kapitalertragsteuer mit 15 % der Kapitalerträge für den Gläubiger einzubehalten -- § 44 Abs. 1 Nr. 1 EStG (DDR) --.

1. Als Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften i. S. des § 43 Abs. 1 Nr. 1 EStG (DDR) sind auch PGH zu beurteilen.

Nach bundesdeutschem Rechtsverständnis fallen unter die Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften die Genossenschaften im Sinne des Genossenschaftsgesetzes (GenG). Zwar galt das GenG vom 1. Mai 1889 i. d. F. vom 20. Mai 1889 auch auf dem Gebiet der DDR fort. Eine Beschränkung des § 43 Abs. 1 Nr. 1 EStG (DDR) auf eingetragene Genossenschaften im Sinne des GenG würde aber dem hier grundsätzlich maßgeblichen Rechtsverständnis der DDR (vgl. Urteile des Bundesfinanzhofs -- BFH -- vom 16. März 1994 I R 146/93, BFHE 175, 22, BStBl II 1994, 941, und vom 27. März 1996 I R 112/95, BFHE 180, 335, BStBl II 1996, 480) widersprechen. Die sozialistischen Genossenschaften wiesen ihrer Art nach die Merkmale einer Genossenschaft, z. B. einer Produktivgenossenschaft i. S. des § 1 Abs. 1 Nr. 4 GenG, auf, wenngleich sie rechtlich einer eingetragenen Genossenschaft nicht gleichstanden (vgl. in BFHE 180, 335, BStBl II 1996, 480). Daß die Mitglieder der PGH ebenso wie die PGH selbst von der Kapitalertragsteuerpflicht erfaßt wurden, ergibt sich mittelbar aus § 17 Abs. 3 und 4 des Gesetzes über die Besteuerung der Produktionsgenossenschaften des Handwerks und ihrer Mitglieder (PGH-Steuergesetz). Danach war ab dem 1. Januar 1963 auf PGH und auf Mitglieder der PGH hinsichtlich ihrer Einnahmen aus der PGH die Kapitalertragsteuer-Durchführungsverordnung (KapStDV) vom 22. Dezember 1934 (RStBl 1935, 17) nicht mehr anzuwenden. Für Kapitalerträge, die sich nicht als Einnahmen aus der PGH im Sinne des PGH-Steuergesetzes darstellen, galten das EStG und die KapStDV fort (§ 9 PGH-Steuergesetz).

2. Mit Urteil vom 26. September 1995 VIII R 70/94 (BFHE 180, 21) hat der VIII. Senat des BFH entschieden, daß Ausschüttungen einer PGH aus dem Reservefonds nicht vom PGH-Steuergesetz, insbesondere nicht von § 8 PGH-Steuergesetz und damit auch nicht von § 8 StÄndG (DDR) erfaßt werden, sondern Kapitaleinkünfte i. S. des § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG (DDR) sind. Zur Vermeidung von Wiederholungen wird auf BFHE 180, 21 Bezug genommen.

Die Grundsätze dieser Entscheidung führen auch im Streitfall dazu, daß die Ausschüttung aus dem Reservefonds Kapitalerträge i. S. des § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG (DDR) sind. Die Entscheidung des VIII. Senats des BFH beruht auf einer teleologischen Reduktion des Wortlautes des § 8 PGH-Steuergesetz, der ebenso wie § 8 StÄndG (DDR) Gewinnausschüttungen der PGH erfaßt. Grundlage dieser Rechtsprechung ist die Vorstellung, Ausschüttungen aus dem Reservefonds könnten, da sie gemäß §§ 6, 7 des allgemein verbindlichen Musterstatuts vom 21. Februar 1973 (GBl DDR Teil I 1973, 121) unzulässig waren, nicht von der steuerlichen Privilegierung des § 8 PGH- Steuergesetz und in Konsequenz auch nicht von § 8 StÄndG (DDR) erfaßt sein. Auch nach Auffassung des VIII. Senats ist daher eine Ausschüttung aus dem Reservefonds steuerlich nach § 8 Abs. 1 PGH-Steuergesetz und § 8 StÄndG (DDR) zu behandeln, wenn sie zulässig war. Die Voraussetzungen hierfür liegen im Streitfall aber nicht vor. Dies würde voraussetzen, daß die Klägerin das ursprünglich verbindliche Musterstatut abänderte, was ihr durch dessen Außerkrafttreten ermöglicht wurde (vgl. § 10 der Verordnung über die Gründung, Tätigkeit und Umwandlung von Produktionsgenossenschaften des Handwerks; vgl. Urteil des Bundesgerichtshofs vom 21. September 1995 II ZR 236/94, Deutsches Steuerrecht 1996, 715 = Lindenmeyer-Möring DDR- PGHV Nr. 1). Hierfür wäre allerdings ein entsprechender Satzungsbeschluß der Genossen erforderlich gewesen. Hierzu hat das Finanzgericht festgestellt (vgl. auch Bericht über den Jahresabschluß zum 30. Juli 1990 A 33), daß die Klägerin das Musterstatut nicht durch Beschluß änderte. Hieran ist der Senat gebunden (§ 118 Abs. 2 FGO). Damit war die Ausschüttung aus dem Reservefonds im Streitfall satzungswidrig.

Der Streitfall bietet keine Gelegenheit zu prüfen, ob die volle ertragsteuerliche Erfassung der Ausschüttungen aus dem Reservefonds sachlich oder persönlich unbillig gemäß § 163 der Abgabenordnung (AO 1977) sein kann, wenn die unzulässige Ausschüttung zurückgefordert wird. Zwar hat die Klägerin zum 30. Juni 1990 einen entsprechenden Rückforderungsanspruch gegen die Genossen aktiviert. In der Person der Klägerin ergibt sich aber aus der Pflicht zur Einbehaltung von Kapitalertragsteuer als solche keine Unbilligkeit i. S. des § 163 AO 1977. Allenfalls in der Person der Genossen als Empfänger der um die Kapitalertragsteuer gekürzten und zurückzuzahlenden Ausschüttung könnte die Besteuerung zu einer Unbilligkeit führen.

Fundstellen