Abschreibung, lineare / 3.4 Unterjährige Anschaffung oder Herstellung

Bei einem unterjährigen Zugang ist im Geschäftsjahr, in dem der Zugang erfolgt, die Abschreibung zeitanteilig vorzunehmen. Aus Vereinfachungsgründen kann die Abschreibung monatsgenau berechnet werden, wobei der Monat des Zugangs als voller Monat berücksichtigt wird.^[1] Dieser Vorgehensweise entspricht die steuerliche Berechnung der zeitanteiligen Berechnung der Abschreibung im Zugangsjahr nach § 7 Abs. 1 Satz 4 EStG.

Praxis-Beispiel

Berechnung der linearen Abschreibung bei unterjährigem Erwerb

Unternehmer Huber hat am 1.4.2020 eine Maschine C zu Anschaffungskosten von 120.000 EUR mit einer Nutzungsdauer laut AfA-Tabelle von 6 Jahren angeschafft. Herr Huber wendet im handelsrechtlichen Vorjahresabschluss für vergleichbare Maschinen die lineare Abschreibung an, was dem tatsächlichen Wertminderungsverlauf entspricht. Mit Blick auf den Grundsatz der Bewertungsstetigkeit wird Herr Huber auch die neu angeschaffte Maschine C in der Handelsbilanz linear abschreiben.

Für Maschine C könnte Herr Huber in der Steuerbilanz die degressive Abschreibung in Anspruch nehmen. Da Herr Huber Abweichungen zwischen beiden Rechenwerken vermeiden will, nimmt er das steuerliche Wahlrecht des § 7 Abs. 2 EStG für Vermögensgegenstände, die in den Jahren 2020, 2021 und 2022 angeschafft oder hergestellt wurden, nicht in Anspruch und wendet die AfA in gleichen Jahresbeträgen auch § 7 Abs. 1 EStG an. Damit ergeben sich zwischen der Handels- und Steuerbilanz keine Abweichungen.

Bei einer Nutzungsdauer von 6 Jahren ergeben sich folgende Daten:

• Linearer Abschreibungssatz: 17 % (= 100 : 6)
• Jahresabschreibungsbetrag: 20.000 EUR (= 17 % von 120.000 EUR oder 120.000 : 6)
• Monatlicher Abschreibungsbetrag: 1.666,67 EUR (= 20.000 : 12)

Im Jahr der Anschaffung bucht Herr Huber die Abschreibung nur anteilig für die 9 Monate von April bis Dezember 2020, in denen die Maschine auch genutzt wurde. Die Jahresabschreibung für das Jahr 2020 beträgt daher 15.000 EUR (= 1.666,67 × 9). In den Geschäftsjahren 2021 bis 2025 wird jeweils der volle Jahresabschreibungsbetrag gebucht. Im Geschäftsjahr 2026 wird die Maschine nur 3 Monate genutzt. Dementsprechend bucht Herr Huber nur eine Jahresabschreibung von 5.000 EUR (= 1.666,67 × 3). Insgesamt ergibt sich der in Tab. 1 dargestellte Abschreibungsplan.

Geschäftsjahr	Monate, in denen eine Nutzung erfolgt	Buchwert Zugangszeitpunkt/1.1.	Jahresabschreibung	Buchwert 31.12.
	a	b	c = 1.666,67 × a	d = b – c
2020	9	120.000	15.000	105.000
2021	12	105.000	20.000	85.000
2022	12	85.000	20.000	65.000
2023	12	65.000	20.000	45.000
2024	12	45.000	20.000	25.000
2025	12	25.000	20.000	5.000
2026	3	5.000	5.000	0

Tab. 1: Abschreibungsplan Maschine C

Für die Handelsbilanz ergeben sich auf Basis des Abschreibungsplans in Tab. 1 folgende Buchungen:

Buchungsvorschlag für die Aktivierung der Maschine C im Geschäftsjahr 2020:

Konto SKR 03/04 Soll	Kontenbezeichnung	Betrag	Konto SKR 03/04 Haben	Kontenbezeichnung	Betrag
0210/0440	Maschinen	120.000	1200/1800	Bank	120.000

Vorschlag für die Buchung der Abschreibung für Maschine C im Geschäftsjahr 2020:

Konto SKR 03/04 Soll	Kontenbezeichnung	Betrag	Konto SKR 03/04 Haben	Kontenbezeichnung	Betrag
4830/6220	Abschreibung auf Sachanlagen (ohne AfA auf Kfz und Gebäude)	15.000	0210/0440	Maschinen	15.000

Vorschlag für die Buchung der Abschreibung für Maschine C in den Geschäftsjahren 2021-2025:

Konto SKR 03/04 Soll	Kontenbezeichnung	Betrag	Konto SKR 03/04 Haben	Kontenbezeichnung	Betrag
4830/6220	Abschreibung auf Sachanlagen (ohne AfA auf Kfz und Gebäude)	20.000	0210/0440	Maschinen	20.000

Vorschlag für die Verbuchung der Abschreibung für Maschine C im Geschäftsjahr 2026:

Konto SKR 03/04 Soll	Kontenbezeichnung	Betrag	Konto SKR 03/04 Haben	Kontenbezeichnung	Betrag
4830/6220	Abschreibung auf Sachanlagen (ohne AfA auf Kfz und Gebäude)	5.000	0210/0440	Maschinen	5.000

[1] Vgl. Schubert/Andrejewski, in Beck'scher Bilanz-Kommentar, § 253 HGB, 12. Aufl., Rz. 225.