Eine Einrichtung des Arbeitnehmers, die er für die berufliche Tätigkeit nutzt, kann eine betriebliche Einrichtung des Arbeitgebers sein, wenn dieser aufgrund seines Direktionsrechts oder kraft hoheitlicher Anordnung auf die Nutzung der Einrichtung durch den Arbeitnehmer bestimmenden Einfluss nehmen kann.
Hintergrund: Vom Arbeitnehmer selbst angemieteter Büroraum
Der Gerichtsvollzieher (G) wohnt in X. Er ist beim 78 km entfernte AG Y beschäftigt.
G wird im Gerichtsgebäude kein Büro zur Verfügung gestellt. Nach § 30 der Gerichtsvollzieherordnung (GVO) hat er an seinem Amtssitz (Amtsgericht Y) auf eigene Kosten ein Büro zu unterhalten. G hat dazu mit weiteren Kollegen ein Gemeinschaftsbüro angemietet, in dem er einen Büroraum an zwei Wochentagen für zwei Stunden nutzt.
G machte für 2015 die Fahrtkosten zum AG Y nach Reisekostengrundsätzen geltend. Das FA berücksichtigte lediglich die Entfernungspauschale für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte (0,30 EUR).
Das FG wies die Klage mit dem Hinweis auf die dienstrechtliche Zuordnung des G zum AG Y und seine Pflicht zum Abholen der Vollstreckungsaufträge bei der dortigen Verteilerstelle ab.
Entscheidung: Erste Tätigkeitsstätte auch in einem vom Arbeitnehmer selbst angemieteten Büroraum
Der BFH wies die Revision zurück. Die von G geltend gemachten Fahrtkosten sind nur mit der Entfernungspauschale zu berücksichtigen. Denn G hatte seine erste Tätigkeitsstätte in den Dienstgebäuden des AG Y sowie in dem von ihm angemieteten Geschäftszimmer in Y.
Begriff der ersten Tätigkeitsstätte
Erste Tätigkeitsstätte ist u.a. die ortsfeste betriebliche Einrichtung des Arbeitgebers, der der Arbeitnehmer dauerhaft zugeordnet ist (§ 9 Abs. 4 Satz 1 EStG). Dabei können mehrere für sich betrachtet selbständige betriebliche Einrichtungen (Werkstätten, Bürogebäude usw.) eine (großräumige) erste Tätigkeitsstätte darstellen, wenn sie räumlich abgrenzbar in einem organisatorischen, technischen oder wirtschaftlichen Zusammenhang mit der betrieblichen Tätigkeit des Arbeitgebers stehen (BFH v. 11.4.2019, VI R 40/16, BStBl II 2019, 546, zu einem Flughafengelände).
Vom Arbeitnehmer angemietetes Büro als Einrichtung des Arbeitgebers
Eine Einrichtung des Arbeitgebers liegt vor, wenn sie ihm zuzurechnen ist. Das kann auch bei einer Einrichtung, die der Arbeitnehmer aufgrund seiner Eigentümerstellung, seines obligatorischen oder dinglichen Rechts für die berufliche Tätigkeit nutzt, der Fall sein, sofern der Arbeitgeber kraft seines arbeits- oder dienstrechtlichen Direktionsrechts oder kraft hoheitlicher Anordnung bestimmenden Einfluss auf die Nutzung der Einrichtung für seine betrieblichen Zwecke ausüben kann.
Zuordnungsentscheidung des Arbeitgebers
Ist der Arbeitnehmer einer bestimmten Tätigkeitsstätte arbeitsrechtlich zugeordnet, kommt es aufgrund des Direktionsrechts des Arbeitgebers auf den qualitativen Schwerpunkt der Tätigkeit – entgegen der bis 2013 geltenden Rechtslage – nicht mehr an. Erforderlich, aber auch ausreichend ist, dass der Arbeitnehmer am Ort der ersten Tätigkeitsstätte zumindest in geringem Umfang Tätigkeiten zu erbringen hat, die er arbeitsvertraglich oder dienstrechtlich schuldet und die zu dem von ihm ausgeübten Berufsbild gehören (BFH v. 4.4.2019, VI R 27/17, BStBl II 2019, 536, und BFH v. 11.4.2019, VI R 40/16, BStBl II 2019, 546).
Erste Tätigkeitsstätte im Gerichtsgebäude und zusätzlich im angemieteten Büro
Hiervon ausgehend befand sich die erste Tätigkeitsstätte des G in den Dienstgebäuden des AG Y sowie außerdem in dem von G angemieteten Geschäftszimmer. Neben dem Dienstgebäude des Arbeitgebers gehört auch das von G angemietete Gemeinschaftsbüro zu der betrieblichen Einrichtung des Arbeitgebers. Auch wenn G das Gemeinschaftsbüro aus eigenem Recht für seine berufliche Tätigkeit nutzt, ist es gleichwohl aufgrund der öffentlich-rechtlichen Regelung des Dienstverhältnisses dem Dienstherrn/Arbeitgeber als betriebliche Einrichtung zuzurechnen. Denn die Ausstattung des Geschäftszimmers ist im Einzelnen geregelt (§ 30 Abs. 3 bis 5 GVO) und wird vom AG Y geprüft. Die Dienstgebäude des AG Y und das angemietete Büro des G stehen in einem räumlichen und organisatorischen Zusammenhang mit der betrieblichen Tätigkeit des Arbeitgebers. Sie stellen daher eine zusammengefasste ortsfeste betriebliche Einrichtung dar. G war dieser Tätigkeitsstätte nach den dienstrechtlichen Vorschriften zugeordnet und wurde dort mit der Tätigkeit im Büro und dem Abholen der Vollstreckungsaufträge beim AG Y in dem für das Vorliegen einer ersten Tätigkeitsstätte hinreichenden Umfang tätig.
Hinweis: Erste Tätigkeitsstätte in einer Einrichtung des Arbeitnehmers
Der BFH stellt zum einen klar, dass eine erste Tätigkeitsstätte auch aus verschiedenen Gebäuden bestehen kann, wenn diese räumlich abgrenzbar in einem gewissen Zusammenhang stehen. Zum anderen kann eine erste Tätigkeitsstätte auch in einer Einrichtung bestehen, die nicht im Eigentum des Arbeitgebers oder eines Dritten, sondern im Eigentum des Arbeitnehmers steht, sofern der Arbeitgeber die Nutzung für seine betrieblichen Zwecke bestimmen kann.
Häusliches Arbeitszimmer als erste Tätigkeitsstätte
Nach BMF v. 25.11.2020, BStBl I 2020, 1228, Rz 4, kann das häusliche Arbeitszimmer oder ein vom Arbeitnehmer an den Arbeitgeber vermieteter Raum der Wohnung nicht erste Tätigkeitsstätte sein. Nach der aktuellen Entscheidung dürfte dies nicht unbedingt aufrecht zu erhalten sein, wenn gewährleistet ist, dass der Arbeitgeber die Nutzung entscheidend bestimmen kann.
BFH Urteil vom 16.12.2020 - VI R 35/18 (veröffentlicht am 14.05.2021)
Alle am 14.05.2021 veröffentlichten Entscheidungen des BFH.