Fachbeiträge & Kommentare zu Gesellschafter

Rz. 305 [Autor/Stand] Die Anzahl der von der Tierhaltungsgemeinschaft im Wirtschaftsjahr erzeugten oder gehaltenen Vieheinheiten ist in zweifacher Hinsicht begrenzt. So darf nach § 13b Abs. 1 Nr. 2 EStG die Summe der von den einzelnen Gesellschaftern nach § 13b Abs. 1 Nr. 1 Buchst. d EStG aus ihrem Betrieb übertragenen Möglichkeiten der landwirtschaftlichen Tiererzeugung oder...mehr

Tz. 172 Stand: EL 108 – ET: 12/2022 Für den Begriff der nahe stehenden Pers gelten die für die vGA entwickelten Grundsätze (dazu s § 8 Abs 3 KStG Teil C Tz 500ff), da § 8 Abs 3 S 5 KStG nicht auf § 1 Abs 2 AStG verweist; ebenso s Rengers (in Brandis/Heuermann, KStG, § 8 Rn 187); s Watermeyer (in H/H/R, KStG, § 8 Rn 351); und s Schnitger (in Sch/F, 2. Aufl, § 8 KStG Rn 749); o...mehr

Tz. 638 Stand: EL 88 – ET: 01/2017 Die Besteuerung einer vGA auf Ebene des AE kann auch ab dem Jahr 2009 unzweifelhaft weiterhin iR einer Veranlagung erfolgen, wenn eine Einbeziehung in die Veranlagung sowieso ges vorgesehen ist. Betroffen hiervon sindmehr

Tz. 91 Stand: EL 108 – ET: 12/2022 Die AE können eine verdeckte Einlage in die Kap-Ges nicht nur durch die Zuführung von WG, sondern auch durch den Verzicht auf Forderungen ggü der Kap-Ges bewirken. Ein solcher Verzicht führt durch den Wegfall der zuvor passivierten Verbindlichkeit bei der Kap-Ges zu einer Vermögensmehrung, die nach hr-lichen Grundsätzen als Gewinn ausgewiese...mehr

Tz. 7 Stand: EL 88 – ET: 01/2017 In seiner aktuellen Rspr definiert der BFH eine vGA iSv § 8 Abs 3 S 2 KStG alsmehr

Tz. 93 Stand: EL 109 – ET: 03/2023 Ob der Forderungsverzicht zu nachträglichen AK auf die Anteile des AE führt, war in der Vergangenheit nicht von der Bewertung der verdeckten Einlage auf Ebene der Kö abhängig. Insbes für Fälle, in denen sich die Beteiligung im PV befindet (es sich also um einen Anteil iSv § 17 EStG handelt), galten andere Bewertungsgrundsätze. Für § 17 EStG ...mehr

Tz. 130 Stand: EL 118 – ET: 05/2025 Das Nichtvorliegen der in § 3 Abs 2 S 1 UmwStG genannten Voraussetzungen hat unterschiedliche Rechtsfolgen: Soweit die übertragenen WG nicht BV der Übernehmerin werden bzw die ESt-/KSt-Besteuerung bei der Übernehmerin nicht sichergestellt ist (s § 3 Abs 2 S 1 Nr 1 UmwStG) und soweit das dt Besteuerungsrecht ausgeschlossen oder beschr wird (s...mehr

Tz. 720 Stand: EL 98 – ET: 02/2020 Das St-Recht ist allgemein von einem Rückwirkungsverbot geprägt. Vollzogene Vorgänge können deshalb grds nicht mit stlicher Wirkung rückgängig gemacht oder geändert werden; grds dazu s Weber-Grellet (in Schmidt, EStG, § 2 Tz 43ff). Nach der ständigen Rspr des BFH sind deshalb auch vGA tats Vorgänge, die nicht rückgängig gemacht werden können...mehr

Tz. 176 Stand: EL 88 – ET: 01/2017 Für die Anwendung von § 8 Abs 3 S 2 KStG kommt es auf die Rechtsform des AE grds nicht an. Ob der Gesellschafter seine Beteiligung im PV oder im BV hält, ist für die Anwendung von § 8 Abs 3 S 2 KStG ebenfalls nicht entscheidend. Diese Fragen spielen nur für die Besteuerung einer vGA beim AE eine Rolle (insbes ab 2009 im zeitlichen Anwendungs...mehr

Tz. 216 Stand: EL 118 – ET: 05/2025 Übersteigen zum stlichen Übertragungsstichtag die Passivposten des eingebrachten BV die Aktivposten (= negatives Kap), hat die Übernehmerin das BV mind mit 0 EUR anzusetzen (s § 20 Abs 2 S 2 Nr 2 UmwStG: "soweit die Passivposten die Aktivposten nicht übersteigen"). Eine Minderbewertung unterhalb des gW ist bei Vorhandensein von stillen Rese...mehr

Tz. 128 Stand: EL 108 – ET: 12/2022 Nach § 15 Abs 4 ErbStG (ebenfalls eingefügt durch das BeitrRLUmsG) ist bei einer Schenkung durch eine Kap-Ges oder Gen das pers Verhältnis des Erwerbers zu derjenigen unmittelbar oder mittelbar beteiligten natürlichen Pers oder Stiftung der Besteuerung zugrunde zu legen, durch die sie veranlasst ist. In diesem Fall gilt die Schenkung bei de...mehr

Tz. 111 Stand: EL 118 – ET: 05/2025 Ob ein Teilbetrieb bei einer Einbringung iSd § 20 Abs 1 UmwStG vorliegt, ist aus Sicht des Einbringenden zu beurteilen; maßgeblich ist also die Situation des Übertragenden (ständige Rspr zB s Urt des BFH v 07.04.2010, BStBl II 2011, 467 unter II.4.c).aa) mwNachw zum inhaltsgleichen Teilbetriebsbegriff bei § 15 UmwStG und s Urt des BFH v 22....mehr

Tz. 111 Stand: EL 88 – ET: 01/2017 Der BFH hat in seiner langjährigen Rspr eine Reihe von Kriterien entwickelt, die er – je nach Einzelfall mit unterschiedlicher Gewichtung – für den Fremdvergleich anwendet. Es geht dabei zB um Begriffe wie Ernsthaftigkeit, Üblichkeit sowie Angemessenheit dem Grunde und der Höhe nach. Für beherrschende Gesellschafter wurden ergänzende Sonderk...mehr

Publizitätspflichtige Unternehmen und Konzerne i. S. des Publizitätsgesetzes (Gesetz über die Rechnungslegung von bestimmten Unternehmen und Konzernen) sind verpflichtet, den Jahresabschluss nach Maßgabe des § 242 HGB aufzustellen. Demgemäß gehört dazu auch eine GuV nach § 242 Abs. 2 HGB. Handelt es sich bei dem Unternehmen um eine Personenhandelsgesellschaft oder ist es ein ...mehr

Tz. 264 Stand: EL 88 – ET: 01/2017 Stlich werden vertragliche Beziehungen zwischen einem BgA und seiner Träger-Kö anerkannt, obwohl es sich dabei nicht um verschiedene Rechtsträger handelt. Ein BgA ist nämlich unselbständiger Teil seiner Träger-Kö. Zwischen BgA und Träger-Kö können somit keine zivilrechtlich wirksamen Vereinbarungen abgeschlossen werden. Auch das Rückwirkungs...mehr

Tz. 256 Stand: EL 108 – ET: 12/2022 Auch bei entgeltlicher Übertragung der Verpflichtung auf eine Direktversicherung ist die Pensionsrückstellung über Ertrag aufzulösen; dieser Ertrag ist stpfl. Der Versicherungsanspruch ist nämlich nach § 4b EStG – anders als bei einer Rückdeckungsversicherung – dem BV der Kap-Ges nicht zuzurechnen, soweit am Schluss des Wj hinsichtlich der ...mehr

Tz. 256 Stand: EL 116 – ET: 12/2024 Rechtsfolge des § 8b Abs 3 S 4 KStG ist, dass die oa Gewinnminderungen außerhalb der Bil dem Einkommen des AE in voller Höhe wieder hinzuzurechnen sind. Ebenso s Grotherr (IWB, Gr 1 F 3, 2271, 2279) und s Rolf/Pankoke (BB 2009, 1844, 1845). Fuhrmann/Strahl (DStR 2008, 125, 126) weisen uE zutr darauf hin, dass mit den Gesellschafterdarlehen ...mehr

Tz. 84 Stand: EL 108 – ET: 12/2022 Wird ein WG des PV verdeckt in eine Kap-Ges eingelegt, kommt eine Anwendung von § 6 Abs 6 S 2 EStG auch dann nicht in Betracht, wenn sich Anteile an der Kap-Ges im BV des Einlegenden befinden. Die AK der Beteiligung erhöhen sich in diesem Fall aber dennoch um den Tw des eingelegten WG (Gegenbuchung über Einlage, also erfolgsneutral); dazu s ...mehr

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Tz. 56 Stand: EL 108 – ET: 12/2022 Die hr-liche Bewertung verdeckter Einlagen ist umstritten. Die Problematik stellt sich vor allem dann, wenn der Zuwendung ein schuldrechtlicher Vertrag (zB ein Kaufvertrag) zugrunde liegt und der darin zwischen AE und Kö vereinbarte Kaufpreis zu niedrig ist. In Frage kommt der vereinbarte Kaufpreis oder der beizulegende Wert. Der beizulegend...mehr

Tz. 406 Stand: EL 103 – ET: 09/2021 Erbringt eine Kap-Ges gegenüber ihrem Gesellschafter oder einer diesem nahe stehenden Pers Leistungen und berechnet sie dabei kein oder ein unangemessen niedriges Entgelt, werden in der St-Bil gleichwohl nur die tats Einnahmen erfasst. IHd Differenz zum angemessenen Leistungsentgelt erfolgt eine Korrektur außerhalb der St-Bil iRd Ermittlung...mehr

Tz. 314 Stand: EL 116 – ET: 12/2024 Durch das sog Korb II-Ges v 22.10.2003 (BGBl I 2003, 2840) ist der Anwendungsbereich des § 8b Abs 5 KStG auch auf Inl-Dividenden ausgedehnt worden und bezieht sich damit mit Geltung ab dem VZ 2004 (also auch bereits für in einem abw Wj 2003/2004 vereinnahmte Dividenden) auf alle Bezüge iSd § 8b Abs 1 KStG, egal ob diese von einer inl oder e...mehr

Tz. 161 Stand: EL 118 – ET: 05/2025 Die Übertragung des Sacheinlagegegenstands (Einbringung) iSd § 20 Abs 1 UmwStG kann gem § 1 Abs 3 UmwStG im Wege der Verschmelzung oder Spaltung, durch Formwechsel (s § 25 iVm § 20 UmwStG) oder vergleichbare ausl Vorgänge erfolgen (s Tz 4). Das UmwG regelt Umw grds nur für Rechtsträger "mit Sitz im Inland" (s § 1 Abs 1 UmwG, gemeint ist der ...mehr

Tz. 203 Stand: EL 102 – ET: 06/2021 Durch das sog Korb II-Ges ist § 8b Abs 2 S 3 KStG zu § 8b Abs 2 S 5 KStG und durch das SEStEG ist § 8b Abs 2 S 5 KStG zu § 8b Abs 2 S 6 KStG geworden. Nach § 8b Abs 2 S 6 KStG ist "Veräußerung im vorstehenden Sinne" auch die verdeckte Einlage. Diese Regelung betrifft die Fälle, in denen Beteiligungen an Kö von einer unter § 8b KStG fallenden...mehr

Tz. 116 Stand: EL 88 – ET: 01/2017 Zum charakteristischen Verhaltensmerkmal des ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiters eines Handelsgewerbes gehört das Gewinnstreben als zumindest mitbestimmendes Merkmal, das ein von einem solchen Geschäftsleiter gefordertes Entgelt beinhaltet (s Urt des BFH v 17.02.1993, BStBl II 1993, 457 und s Urt des BFH v 04.12.1996, BFH/NV 199...mehr

Dreßler, § 8c S 2 KStG ist potenziell verfassungswidrig – Neuer Vorlagebeschl 2 K 245/17 des FG HH, DB 2017, 2629; Kessler/Egelhof/Probst, Vorlage an BVerfG: Verfassungswidrigkeit von § 8c KStG für schädliche Beteiligungserwerbe von mehr als 50 % – Anm zum Vorlage-Beschl des FG HH v 29.08.2017, DStR 2017, 2377; Kögel, BVerfG-Vorlage zur Verfassungswidrigkeit von § 8c S 2 KStG ...mehr

Tz. 509 Stand: EL 103 – ET: 09/2021 Als Beziehungen rein tats Art sind zB anzusehen die Berufsverbundenheit, das pers Näheverhältnis aufgr jahrelanger pers Zusammenarbeit oder die Verfolgung gemeinsamer Ideale oder Ziele von Gesellschafter und Zuwendungsempfänger. Dabei handelt es sich nur um eine beispielhafte Aufzählung. Darüber hinaus gibt es sicherlich eine Vielzahl von Fälle...mehr

Tz. 190 Stand: EL 118 – ET: 05/2025 Das iRd Sacheinlage iSd § 20 Abs 1 UmwStG eingebrachte BV ist mit dem gW als Grundbewertungsmaßstab in der St-Bil der übernehmenden Gesellschaft anzusetzen (s § 20 Abs 2 S 1 UmwStG). Dies entspr der allg Behandlung der Einbringung als tauschähnlicher Veräußerungsvorgang und somit Realisierungsakt (s Vor §§ 20–23 UmwStG Tz 52ff). Nur als Aus...mehr

Tz. 674 Stand: EL 109 – ET: 03/2023 Zur Vermeidung der Problematik wird vorgeschlagen, in den jeweiligen Vertrag einen Rückforderungsvorbehalt für den Fall aufzunehmen, dass das FA die Leistung ganz oder tw als GA beurteilt; zB s Janssen (BB 2008, 928, 931) und s Berizzi/Guldan (BB 2011, 1052). Der Rückforderungsvorbehalt bringe die ErbSt im Fall der Rückgewähr der Leistung n...mehr

Tz. 243 Stand: EL 116 – ET: 12/2024 Voraussetzung für die Anwendung des § 8b Abs 3 S 4 KStG ist, dass eine Gewinnminderung im Zusammenhang mit einem Darlehen oder aus der Inanspruchnahme von Sicherheiten, die für ein Darlehen hingegeben wurden, vorliegt und dass der Darlehens- oder Sicherheitengeber zu mehr als 25 % unmittelbar oder mittelbar am Grund- oder Stamm-Kap der Kö, de...mehr

Tz. 158 Stand: EL 118 – ET: 05/2025 Die WG des Einbringungsgegenstands können für Zwecke des § 20 UmwStG einzeln nach den für die jeweiligen Sachen geltenden Vorschriften des Zivilrechts zum Eigentumsübergang (zB §§ 398ff, 413, 873, 925, 929ff BGB; Einigung und Übergabe bei beweglichen WG, Auflassung und Eintragung bei Grundstücken, Abtretung bei Forderungen, Verpflichtungsve...mehr

Tz. 620 Stand: EL 114 – ET: 06/2024 Nach § 1 Abs 1 S 1 AStG sind Eink unbeschadet anderer Vorschriften so anzusetzen, wie sie unter den zwischen voneinander unabhängigen Dritten vereinbarten Bedingungen angefallen wären, wenn Eink eines Stpfl aus einer Geschäftsbeziehung zum Ausl mit einer ihm nahe stehenden Pers dadurch gemindert werden, dass er seiner Eink-Ermittlung andere...mehr

Tz. 261 Stand: EL 118 – ET: 05/2025 Übertragung aufgedeckter stiller Reserven nach § 6b EStG Die Versteuerung des Einbringungsgewinns kann durch gewinnneutralen Abzug von den AK/HK bestimmter WG oder Bildung einer gewinnmindernden Rücklage nach § 6b EStG (oder § 6c EStG) hinausgeschoben werden. Dies gilt sowohl für natürliche Pers oder Pers-Ges als Einbringende als auch für Kö...mehr

Schmidt/Hageböke, Der Verlust von EK-ersetzenden Darlehen und § 8b Abs 3 KStG, DStR 2002, 1202; Buchna/Sombrowski, Aufwendungen mit EK-Ersatzcharakter als nicht zu berücksichtigende Gewinnminderungen nach § 8b Abs 3 KStG nF, DB 2004, 1956; Scheipers/Kowallik, Zur Anwendbarkeit des § 8b Abs 3 KStG bei der Veräußerung direkt gehaltener Beteiligungen durch beschr Stpfl, IWB F 3 G...mehr

Tz. 135 Stand: EL 88 – ET: 01/2017 Während im Fall des Vorteilsausgleichs (dazu s Tz 82ff) mehrere, uU auch verschiedenartige Vorgänge (Leistungen und Gegenleistungen) zusammengefasst und saldiert werden, konnte die wirtsch Betrachtungsweise bisher nicht dahin führen, formal einheitliche Leistungen, die sowohl den betrieblichen als auch den gesellschaftlichen Bereich berühren...mehr

Tz. 194 Stand: EL 118 – ET: 05/2025 Bw iSd § 20 Abs 2 S 2 UmwStG ist nach der Legaldefinition des § 1 Abs 5 Nr 4 UmwStG (die für das gesamte UmwStG gilt) der nach den stlichen Gewinnermittlungsvorschriften für das eingebrachte BV in einer für den stlichen Übertragungsstichtag aufzustellenden St-Bil anzusetzende Wert. Damit sind insbes die Bewertungsvorschriften des § 6 EStG, ...mehr

Tz. 332 Stand: EL 102 – ET: 06/2021 Der Anwendungsbereich des § 8b Abs 6 S 1 KStG umfasst sowohl MU-Schaften im Bereich der L + F, der Eink aus Gew als auch der Eink aus selbst Arbeit. Die StBefreiung gilt auch insoweit, als an der MU-Schaft beschr stpfl Kö beteiligt sind. Grotherr (IWB F 3 Gr 1, 1697, 1706) weist zutr daraufhin, dass § 8b Abs 6 S 1 KStG auch bei der Zwischens...mehr

Tz. 13 Stand: EL 118 – ET: 05/2025 § 3 Abs 1 S 1 UmwStG nennt als übernehmende Rechtsträger die Pers-Ges und die natürliche Person. Das sind – vor Inkrafttreten des KöMoG – die in § 1 Abs 2 UmwStG genannten Gesellschaften und natürlichen Personen. Es muss sich dabei um EU-/EWR-Gesellschaften mit Sitz und Ort der Geschäftsleitung in der EU/EWR handeln bzw, falls Übernehmerin ei...mehr

Kupfer/Göller/Leibner, Droht der Untergang von Gewerbeverlusten nach § 10a GewStG bei MU-schaften? Ubg 2014, 361; Suchanek/Rüsch, Gewstliche Organschaft und Zinsschranke im Organschaftsfall – Die Wirkungen des § 8c KStG, DStZ 2014, 871; Suchanek/Rüsch, Verlustabzugsbeschränkung für Kö – Anm zum Entw eines BMF-Schr v 15.04.2014 zu § 8c KStG unter Berücksichtigung der Konzernkla...mehr

Tz. 150 Stand: EL 108 – ET: 12/2022 Nach § 8 Abs 3 S 4 KStG erhöht sich das Einkommen, soweit eine verdeckte Einlage das Einkommen des Gesellschafters gemindert hat. Somit gibt es die (außerbilanzielle) St-Befreiung bei der Empfängerin der verdeckten Einlage nur dann, soweit sich der Vorgang beim AE nicht eink-mindernd ausgewirkt hat. Die Vorschrift wurde durch das JStG 2007 i...mehr

Tz. 86 Stand: EL 116 – ET: 12/2024 Wenn Empfänger der Bezüge eine Kö ist, ist der ihr gewährte Vorteil nach § 8b Abs 1 S 2 KStG nur noch dann zu 95 % stfrei, wenn die Bezüge bei der leistenden Kö das Einkommen nicht gemindert haben. Die Ausnahme von der StBefreiung nach § 8b Abs 1 S 1 KStG gilt nach der Ausdehnung des materiellen Korrespondenzprinzips durch das AmtshilfeRLUmsG...mehr

Tz. 337 Stand: EL 100 – ET: 10/2020 Der dritte ges geregelte Tatbestand, bei dessen Vorliegen die Erhaltung der wes Betriebsstrukturen angenommen wird, ist die Zuführung von wes BV in zeitlichem Zusammenhang mit der Sanierung im Wege einer (offenen oder verdeckten) Einlage. Es kann sich dabei um Einlagen auf das Nenn-Kap oder um gem § 27 KStG in das stliche Einlagekto einzust...mehr

Tz. 69 Stand: EL 118 – ET: 05/2025 Besitzunternehmen als Einbringungsgegenstand iSd § 20 Abs 1 UmwStG Überlässt eine natürliche Pers entgeltlich oder unentgeltlich eine wes Betriebsgrundlage an eine Kap-Ges, in der die natürliche Pers ihren geschäftlichen Betätigungswillen bestimmen kann, liegt eine gew qualifizierte Nutzungsüberlassung iRd Betriebsaufspaltung vor (s Wacker, i...mehr

Tz. 158b Stand: EL 118 – ET: 05/2025 Bei der Sachkap-Erhöhung wird eine Sacheinlage in eine bestehende GmbH oder AG auf die neuen Anteile geleistet (s §§ 56 GmbHG, 183 AktG; Ausnahme s § 58a Abs 4 S 1 GmbHG). Für jeden an der Kap-Erhöhung teilnehmenden Gesellschafter können ein neuer Geschäftsanteil oder mehrere neue Anteile ausgegeben werden; statt einer reinen Sacheinlage k...mehr

Tz. 107 Stand: EL 118 – ET: 05/2025 § 11 Abs 2 S 1 Nr 3 UmwStG verbietet insoweit, als eine Zuzahlung gewährt wird, den Bw-Ansatz in der Übertragungsbil. IHd Differenz zwischen dem Wert der Gegenleistung abz der auf die Gegenleistung entfallenden Bw der übergehenden WG ergibt sich ein Übertragungsgewinn. Der Berechnung des anteiligen Bw ist dabei das Verhältnis des Gesamtwert...mehr

Tz. 57 Stand: EL 108 – ET: 12/2022 Die Bewertung einer verdeckten Einlage ist im KStG nicht geregelt. Über § 8 Abs 1 KStG gilt deshalb die estliche Bewertungsregelung in § 6 Abs 1 Nr 5 EStG entspr. Bei einer verdeckten Einlage aus dem BV gilt § 6 Abs 6 S 2 EStG . Einlagen sind auch danach grds mit dem Tw zu bewerten. AK kommen als Bewertungsmaßstab nicht in Betracht, da es sic...mehr

Tz. 157 Stand: EL 108 – ET: 12/2022 Die sich aus § 8 Abs 3 S 4 KStG ergebende StPflicht der verdeckten Einlage schlägt über § 7 GewStG auch auf die GewSt durch. Das kstliche Einkommen ist nämlich Ausgangsgröße iSv § 7 S 1 GewStG für die Ermittlung des Gewerbeertrags (s R 7.1 Abs 4 GewStR 2009). Ebenso s Lehmann (in F/D, KStG, § 8 Rn 234). Tz. 158 Stand: EL 108 – ET: 12/2022 Dem...mehr

Tz. 16 Stand: EL 118 – ET: 05/2025 In § 20 Abs 1 UmwStG wird der Begriff "Sacheinlage" verwendet für die Einbringung eines Betriebs, Teilbetriebs, oder eines MU-Anteils in eine Kap-Ges oder Gen im Gegenzug für den Erhalt von neuen Anteilen an dieser Gesellschaft. Nur wenn sämtliche Voraussetzungen der Sacheinlage (s § 20 Abs 1 UmwStG) in Einheit mit der sachlichen Anwendungsv...mehr

Tz. 152 Stand: EL 118 – ET: 05/2025 Die stliche Behandlung der Umw-Kosten ist ges nur für die Übernehmerin (s § 4 Abs 4 S 1 UmwStG) geregelt, wobei auch § 4 Abs 4 S 1 UmwStG keine Aussage hinsichtlich der Zuordnung der Umw-Kosten enthält. Nach der Rspr (s Urt des BFH v 15.10.1997, BStBl II 1998, 168 und v 22.04.1998, BStBl II 1998, 698) gilt hinsichtlich der Zuordnung der ver...mehr

Tz. 230 Stand: EL 108 – ET: 12/2022 Wie bei verdeckten Einlagen im Allgemeinen (s Tz 57ff) und anderen Forderungsverzichten im Besonderen (dazu s Tz 60) erfolgt auch bei einer verdeckten Einlage aufgr eines Pensionsverzichts die Bewertung mit dem Tw; grundlegend s Beschl des GrS des BFH v 09.06.1997 (BStBl II 1998, 307) und s Urt des BFH v 15.10.1997 (BStBl II 1998, 305); s a...mehr