Leitsatz
Der gewerblichen Prägung einer "Einheits-GmbH & Co. KG" steht nicht entgegen, dass der im Grundsatz allein geschäftsführungsbefugten Komplementärin im Gesellschaftsvertrag der KG die Geschäftsführungsbefugnis betreffend die Ausübung der Gesellschafterrechte aus oder an den von der KG gehaltenen Geschäftsanteilen an der Komplementär-GmbH entzogen und diese auf die Kommanditisten übertragen wird.
Normenkette
§ 15 Abs. 3 Nr. 2, § 16 Abs. 3 Satz 1 EStG
Sachverhalt
Unter Verwendung einer Vorrats-GmbH & Co. KG wurde die klagende Einheits-GmbH & Co. KG gestaltet. Dies geschah dadurch, dass der Vorratskommanditist seine Anteile auf drei Familiengesellschafter übertrug und eine von diesen gegründete neue GmbH als weitere Komplementärin in die KG eintrat. Die Vorrats-Komplementär-GmbH schied mit Eintragung der neuen GmbH aus der KG aus. Anschließend brachten die Kommanditisten verschiedene Grundstücke in die KG ein, deren Verwaltung die einzige Geschäftstätigkeit der KG war. Außerdem wurde ein weiterer Familiengesellschafter durch Schenkung von Kommanditanteilen unter Nießbrauchsvorbehalt aufgenommen. Schließlich brachten die Kommanditisten ihre Geschäftsanteile an der Komplementär-GmbH in die KG ein.
Im Gesellschaftsvertrag der KG war geregelt, dass die Komplementärin die Geschäfte der KG führen sollte, von der Geschäftsführung aber in Bezug auf die Wahrnehmung der Rechte aus oder an den Anteilen der KG an der GmbH ausgeschlossen war; die Rechte waren stattdessen von Kommanditisten aufgrund eines Beschlusses der Kommanditistenversammlung wahrzunehmen.
Nach einer Außenprüfung vertrat das FA die Auffassung, mit Ausscheiden der Vorrats-Komplementär-GmbH habe die KG ihren Gewerbebetrieb wegen Wegfalls der gewerblichen Prägung gemäß § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG aufgegeben. Dies führe zur Aufdeckung der in den Grundstücken ruhenden stillen Reserven und anschließenden Einkünften aus VuV. Gegen die entsprechend geänderten Einkünftefeststellungsbescheide erhob die KG nach erfolglosem Einspruch Klage. Das FG gab der Klage statt (FG Münster, Urteil vom 28.8.2014, 3 K 743/13 F, Haufe-Index 7493320).
Entscheidung
Der BFH bestätigte das FG-Urteil. Zwar entfalle die Prägungswirkung der Komplementär-GmbH, wenn auch einem Kommanditisten Geschäftsführungsbefugnisse bei der KG eingeräumt würden. Maßnahmen zur Ausübung der Gesellschafterrechte der KG an ihrer eigenen Komplementär-GmbH gehörten aber nicht zur Geschäftsführung der KG, weil sie nur den Rechtskreis der GmbH, nicht den der KG berührten.
Hinweis
1. Die Entscheidung klärt die überraschenderweise bislang noch nicht höchstrichterlich entschiedene Frage, ob eine Einheits-GmbH & Co. KG in ihrer typischen Ausgestaltung eine gewerblich geprägte Gesellschaft ist.
2. Eine Einheits-GmbH & Co. KG entsteht dadurch, dass die KG nach ihrer Gründung mit einer Komplementär-GmbH die Anteile der bisherigen GmbH-Gesellschafter (häufig identisch mit den Kommanditisten) erwirbt. Wenn auch eine solche Einheitsgesellschaft noch weiter von der Vorstellung eines den Gläubigern für Schulden der KG persönlich haftenden Gesellschafters entfernt zu sein scheint, als es schon die normale GmbH & Co. KG ist, besteht gesellschaftsrechtlich heute kein Zweifel mehr an der Zulässigkeit dieser Konstruktion. Sie wird etwa von § 264c Abs. 4 Satz 1 HGB vorausgesetzt.
Da die GmbH als Geschäftsführerin der KG auch die Rechte der KG als Gesellschafterin von Beteiligungsgesellschaften wahrzunehmen hat, müsste sie im Fall der Einheits-GmbH & Co. KG auch die Wahrnehmung der Gesellschafterrechte an sich selbst übernehmen. Der Geschäftsführer der GmbH würde sich folglich selbst zu bestellen und anzuweisen haben. Diese Interessenkollision wird in der Praxis dadurch vermieden, dass Kommanditisten zur Wahrnehmung der Gesellschafterrechte an der Komplementär-GmbH ermächtigt werden.
3. Wäre diese Ermächtigung als (Teil-)Geschäftsführung der KG zu beurteilen, würde sie die Prägewirkung der Komplementär-GmbH nach § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG beseitigen. Eine nur vermögensverwaltend tätige Einheits-GmbH & Co. KG würde dann nicht gewerbliche Einkünfte erzielen. Ist die gewerbliche Prägung Gestaltungsziel, könnte dann kein Gebrauch von der Einheits-GmbH & Co. KG gemacht werden.
Dies ist aber nicht die Meinung des BFH. Er geht von der gesetzgeberischen Vorstellung aus, dass die GmbH die eigentliche Unternehmenstätigkeit entfaltet und dadurch die KG prägt. Zu dieser prägenden Unternehmenstätigkeit gehört die Wahrnehmung der Gesellschafterrechte an der GmbH aber nach Ansicht des BFH nicht. In ihrer typischen Ausgestaltung ist die Einheits-GmbH & Co. KG deshalb eine gewerblich geprägte Gesellschaft.
Link zur Entscheidung
BFH, Urteil vom 13.7.2017 – IV R 42/14