Bleibt Arbeitslohn aus einem Drittstaat in Deutschland steuerfrei, sind Renten- und Arbeitslosenversicherungsbeiträge nicht als Sonderausgaben abzugsfähig.
Ob als Vorbereitung für den nächsten Schritt auf der Karriereleiter im Unternehmen oder im Rahmen einer Beförderung – eine Tätigkeit im Ausland hält viele Herausforderungen für Arbeitnehmer bereit. Neben der anderen Kultur und den Aufgaben am Arbeitsplatz zählt dazu auch, von Beginn an Vorsorge für die spätere Rückkehr nach Deutschland zu treffen. Fallstricke lauern dabei aber zum Beispiel durch unterschiedliche Regelungen in der Besteuerung. Dies gilt umso mehr, wenn sich die neue Position in einer Niederlassung außerhalb der Europäischen Union oder des Europäischen Wirtschaftsraums befindet.
Liegt der Arbeitsplatz in einem solchen Drittstaat, sind Vorsorgeaufwendungen wie Beiträge zur Renten- und Arbeitslosenversicherung nicht als Sonderausgaben abziehbar, wenn der erzielte Arbeitslohn in Deutschland steuerfrei ist. Dies musste ein sogenannter Expat erfahren, über dessen Fall aktuell der Bundesfinanzhof ( BFH, Urteil v. 14.12.2022, X R 25/21) entschieden hat. Der Mann war von seinem deutschen Arbeitgeber vorübergehend in die Volksrepublik China entsandt worden. Während dieser Zeit behielt er jedoch seinen Wohnsitz in Deutschland bei. Seine Einkünfte entfielen dabei im Streitjahr zu 12,28 Prozent auf seine im Inland ausgeübte Tätigkeit und zu 87,72 Prozent auf die Tätigkeit in China.
Besteuerung bei Tätigkeit in einem Drittstaat
Bei der Ermittlung der Einkommensteuer des Mannes berücksichtigte das Finanzamt das Doppelbesteuerungsabkommen mit China. Demnach unterlag nur der Anteil seines Arbeitslohnes, der auf die inländische Tätigkeit entfiel, der Besteuerung. Die übrigen Arbeitseinkünfte wurden unter Progressionsvorbehalt steuerfrei gestellt. Entsprechend bezog die Behörde auch von den als Sonderausgaben geltend gemachten Beiträgen zur Arbeitslosen- und Rentenversicherung nur 12,28 Prozent in die Vorsorgeaufwendungen ein. Der restliche Teil wurde den steuerfreien Einkünften zugerechnet und war daher nicht abziehbar.
Gegen diese Entscheidung zog der Expat vor das Finanzgericht Hamburg. Die dortigen Richter sahen das Abzugsverbot jedoch als verfassungsgemäß an und wiesen die Klage des Mannes ab. Dies gilt nach ihrer Meinung auch dann, wenn die Vorsorgeaufwendungen in China nicht steuermindernd berücksichtigt werden können. Dieser Einschätzung der Vorinstanz schloss sich im Anschluss der Bundesfinanzhof an und wies die Revision als unbegründet zurück.
Abzugsverbot ist verfassungsgemäß
Grundsätzlich schließt das Einkommensteuergesetz den Abzug von Vorsorgeaufwendungen als Sonderausgaben aus, wenn diese in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit steuerfreien Einnahmen stehen. Ausnahmen bestehen wegen der Arbeitnehmerfreizügigkeit lediglich bei Tätigkeiten in EU- oder EWR-Mitgliedstaaten sowie in der Schweiz. Außerdem muss der Gesetzgeber Beiträge zur Arbeitslosenversicherung nicht zwingend steuerlich freistellen, wie der Bundesfinanzhof bereits mehrfach entschieden hat. Denn das subjektive Nettoprinzip, das die Steuerfreiheit des Existenzminimums garantiert, erfasst nur Beiträge zu Versicherungen, die den Lebensstandard in Höhe des Existenzminimums sichern. Als Lohnersatzleistung fällt das Arbeitslosengeld jedoch nicht darunter.
Ebenso verfassungsgemäß ist der Ausschluss der vom Expat geleisteten Rentenversicherungsbeiträge vom Sonderausgabenabzug. Hier wird das subjektive Nettoprinzip nicht verletzt, da die Altersvorsorge bereits aus im Inland steuerfrei gebliebenen Einkünften geleistet werden kann und daher eine zweifache Freistellung nicht erforderlich ist. Das objektive Nettoprinzip ist durch die Zuordnung der Beiträge zu den Sonderausgaben statt zu den Werbungskosten ebenfalls ausgeschlossen. Auch ein Verstoß gegen den allgemeinen Gleichheitssatz liegt nicht vor, da eine Doppelbesteuerung in Bezug auf die Rente mit ihrer nachgelagerten Besteuerung erst in der Auszahlungsphase vorliegen könnte.
Praxis-Tipp: Was bei Arbeitsaufenthalten im Ausland steuerlich zu beachten ist
Maßgeblich für die Steuerpflicht ist der gewöhnliche Aufenthaltsort. Dabei gilt, dass der Steuerpflichtige dort mehr als sechs Monate im Jahr wohnen muss. Entsprechend bleibt er bei einer kürzeren Auslandstätigkeit mit allen Einkünften in Deutschland steuerpflichtig. Darunter fallen auch die im Ausland erwirtschafteten. Arbeitet er länger als sechs Monate im Ausland, ist das Tätigkeitsland einkommensteuerberechtigt. Besteht weiterhin ein Wohnsitz in Deutschland, bleibt er zusätzlich im Inland steuerpflichtig, kann sich die im Ausland gezahlten Einkommensteuern jedoch anrechnen lassen.
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