Fachbeiträge & Kommentare zu Doppelbesteuerungsabkommen

Rz. 181 § 50d Abs. 9 S. 3 EStG regelt das Verhältnis der Tatbestände der Nr. 1–3 zu DBA, § 20 Abs. 2 AStG und zu § 50d Abs. 8 EStG (zu § 50d Abs. 8 EStG vgl. Rz. 183). § 20 Abs. 2 AStG bestimmt, dass statt der Freistellung nach dem Betriebsstättenprinzip die Anrechnungsmethode gilt, wenn die Hinzurechnungsbesteuerung nach § § 7ff. AStG anzuwenden wäre, wenn statt der Betrieb...mehr

4.3.1 Allgemeines 4.3.1.1 Zweck und Systematik der Vorschrift Rz. 141 In § 50d Abs. 9 EStG wurde durch G. v. 13.12.2006[1] eine allgemeine Switch-over-Klausel (Nr. 1) bzw. eine spezielle Subject-to-tax-Klausel (Nr. 2) eingeführt.[2] Durch G. v. 25.6.2021[3] wurde mit Nr. 3 eine besondere Regelung für den Fall der Nichtbesteuerung infolge der Zuordnung von Einkünften bei einer ...mehr

Rz. 4 § 50d EStG enthält Bestimmungen, die bei Geltung eines DBA anzuwenden sind. Das kann zu Ergebnissen führen, die bei direkter Anwendung des DBA und bei Auslegung seiner Bestimmungen nicht eintreten würden. Es stellt sich daher die Frage, ob § 50d EStG das jeweilige DBA "überschreiben" kann (Treaty override). § 50d Abs. 3 EStG schränkt die Entlastung nach einem DBA ein. ...mehr

Rz. 147 Der Tatbestand des Abs. 9 Nr. 1 setzt voraus, dass die Einkünfte bei Anwendung eines DBA in beiden Staaten nicht besteuert werden, weil Deutschland von einer Freistellung ausgeht und der andere Staat das Abkommen so anwendet, dass er kein Besteuerungsrecht oder nur ein begrenztes Steuerabzugsrecht hat. Ohne den Begriff selbst zu verwenden, behandelt die Vorschrift da...mehr

Rz. 302 Sind an dem Verfahren über die Erstattung der Abzugsteuer Personen beteiligt, die in mehr als in zwei Staaten ansässig sind (Mehr-Staaten-Fälle), enthält § 50d Abs. 11a EStG keine umfassende Regelung. Mehrstaaten-Fälle können vorliegen, wenn Gesellschafter des Zahlungsempfängers in einem oder mehreren anderen Staaten ansässig sind als die Gesellschaft. Im Ergebnis is...mehr

Rz. 117 § 50d Abs. 8 und 9 EStG enthalten materielle Bestimmungen für unbeschränkt Stpfl. bei Bestehen eines DBA, indem sie bestimmte Regelungen des jeweiligen DBA verdrängen. Es handelt sich daher um einen Treaty Override (Rz. 4ff.). Der Sache nach enthalten die beiden Vorschriften "Switch-over-" oder "Subject-to-tax-Klauseln". Beide Arten von Klauseln unterscheiden sich zw...mehr

Rz. 123 § 50d Abs. 8 EStG ist durch G. v. 15.12.2003[1] mit Wirkung ab Vz 2004 eingeführt worden.[2] Die Vorschrift enthält eine besondere Bestimmung für die Freistellung von Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit nach einem DBA, wenn der Arbeitnehmer unbeschränkt stpfl. ist. Angesprochen ist also der Fall, dass in der Bundesrepublik ein Wohnsitz oder der gewöhnliche Auf...mehr

Rz. 197 Bedenken gegen die Rechtsgültigkeit des § 50d Abs. 10 EStG können sich daraus ergeben, dass es sich um ein Treaty Override handelt. Diese Frage ist umstritten. Gegen den Charakter als Treaty Override spricht, dass der Vorschrift die charakteristische Bestimmung fehlt, die Vorschrift solle "ungeachtet der Vorschriften eines DBA" gelten. Auch die Begründung des Gesetze...mehr

Rz. 43 § 50d Abs. 3 S. 1 EStG erfordert für die Entlastungsberechtigung in dem Tatbestandsmerkmal der Nr. 1, dass den Personen, die an der Körperschaft, die den Ermäßigungsanspruch geltend macht, beteiligt oder durch Satzung, Stiftungsgeschäft oder sonstige Verfassung begünstigt sind, der Ermäßigungsanspruch auch zustünde, wenn sie die Einkünfte direkt erzielten (persönliche...mehr

Rz. 141 In § 50d Abs. 9 EStG wurde durch G. v. 13.12.2006[1] eine allgemeine Switch-over-Klausel (Nr. 1) bzw. eine spezielle Subject-to-tax-Klausel (Nr. 2) eingeführt.[2] Durch G. v. 25.6.2021[3] wurde mit Nr. 3 eine besondere Regelung für den Fall der Nichtbesteuerung infolge der Zuordnung von Einkünften bei einer Betriebsstätte eingefügt. Die Vorschrift dient der Umsetzung...mehr

Rz. 231 § 50d Abs. 10 S. 5 EStG enthält eine Regelung für den Fall, dass die Besteuerung der Sondervergütungen des beschr. stpfl. Gesellschafters im Inland zu einer Doppelbesteuerung führt. Werden nach § 50d Abs. 10 S. 1–4 EStG die Einkünfte aus den Sondervergütungen und die mit Sonderbetriebsvermögen zusammenhängenden Aufwendungen und Erträge dem Gesellschafter der Mitunter...mehr

Rz. 167 Der Tatbestand des Abs. 9 S. 1 Nr. 2 erfasst in der Form einer Subject-to-tax-Klausel die Fälle, in denen die Einkünfte einer im Inland unbeschränkt stpfl. Person nur deshalb nicht im Ausland besteuert werden, weil der ausl. Staat diese Einkünfte im Rahmen der beschr. Steuerpflicht nicht erfasst. Der Gesetzeswortlaut ist nicht an das internationale Begriffsverständni...mehr

Rz. 274 Sachlich erfasst die Regelung die Erstattungsberechtigung für die KapESt und den Steuerabzug nach § 50a EStG. Die Regelung gilt jedoch nur für die Entlastung von Abzugsteuern nach einem DBA. Sie gilt daher unmittelbar nicht für unilaterale Entlastungen von der KapESt wie § 44a Abs. 9 EStG. § 44a Abs. 9 S. 2 EStG i. d. F. des G. v. 2.6.2021[1] enthält keinen entsprech...mehr

Rz. 266 § 50d Abs. 11a EStG ist anwendbar, wenn eine inländische Körperschaft Gewinne an den ausl. Gesellschafter ausschüttet. Ist in diesem Fall ein DBA anwendbar, kann sich ein Anspruch auf Reduzierung oder Erstattung der KapESt oder der Abzugsteuer nach § 50a EStG nach den Verfahren nach § 50c EStG ergeben. Probleme entstehen aber dann, wenn die Kapitalerträge nach ausl. ...mehr

Rz. 345 Werden Zahlungen an einen Arbeitnehmer dafür geleistet, dass er nach einer Kündigung für eine bestimmte Zeit keine oder keine der bisherigen Tätigkeit entsprechende Arbeit aufnehmen darf (Karenzentschädigung, etwa für Konkurrenz- und Wettbewerbsverbote), gibt es keinen Arbeitsort. Das Besteuerungsrecht richtet sich daher grundsätzlich nach dem Ort der Ansässigkeit (§...mehr

Rz. 246 Nach § 18 Abs. 4 EStG gelten die Vorschriften des § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG (Regelungen über Sondervergütungen) entsprechend für Gesellschafter, die Einkünfte aus einer Personengesellschaft als Einkünfte aus selbstständiger Arbeit nach § 18 EStG erzielen. Hieran anschließend bestimmt § 50d Abs. 10 S. 7 Nr. 2 EStG, dass die S. 1–6 für diese Sondervergütungen nach § ...mehr

Rz. 192 § 50d Abs. 10 EStG ist eine besondere Vorschrift zur Auslegung der DBA, die die Besteuerung bestimmter grenzüberschreitend gezahlter Sondervergütungen i. S. d. § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 S. 1 Halbs. 2 EStG regeln soll. Erfasst wird der Fall, dass eine Personengesellschaft Sondervergütungen an einen Gesellschafter zahlt. Dem Wortlaut nach gilt die Vorschrift sowohl für di...mehr

Rz. 282 Als Rechtsfolge bestimmt die Vorschrift, dass der Erstattungsanspruch derjenigen Person zusteht, der die Kapitalerträge oder Vergütungen nach den Steuergesetzen des Ansässigkeitsstaats als Einkünfte oder Gewinne einer ansässigen Person zugerechnet werden ("Zurechnungssubjekt"). Durch diese Regelung soll sichergestellt werden, dass diejenige Person, die die Kapitalert...mehr

Rz. 36 Hinsichtlich des persönlichen Regelungsbereichs setzt § 50d Abs. 3 EStG voraus, dass die Gesellschaft, die den Ermäßigungsanspruch geltend macht, eine Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse ist. Die Vorschrift nimmt also die Formulierung des § 1 Abs. 1 KStG auf und setzt daher eine Rechtsform voraus, die nach deutscher Auffassung zu einer KSt-Pflicht fü...mehr

Rz. 291 Die Rechtsfolgen, d. h. die Übertragung des Erstattungsanspruchs auf das Zurechnungssubjekt, wirken sich bei einer materiellen und formellen Auslegung der Vorschrift jeweils unterschiedlich aus. Weiter ist zu unterscheiden zwischen Erstattung der Abzugsteuer auf Lizenzen nach § 50a Abs. 1 Nr. 3 EStG und bei Erstattung der KapESt. Weiter zu berücksichtigen ist, dass d...mehr

Rz. 254 Die Vorschrift setzt voraus, das Gewinnausschüttungen nach einem DBA bei dem unbeschränkt stpfl. Zahlungsempfänger von der Bemessungsgrundlage der deutschen Steuer auszunehmen, also steuerfrei zu stellen sind. Sie erfasst daher nur den Fall, dass die Gewinnausschüttung im Inland zur Bemessungsgrundlage der deutschen Steuer gehört und dass hierauf ein DBA anwendbar is...mehr

Rz. 315 § 50d Abs. 12 EStG wurde durch G. v. 20.12.2016[1] eingeführt, um aus deutscher Sicht Besteuerungslücken bei Abfindungen anlässlich der Beendigung eines Dienstverhältnisses zu vermeiden, die durch die Rspr. des BFH entstehen können. Nach dieser Rspr. werden Abfindungen anlässlich der Beendigung eines Dienstverhältnisses nicht für die in der Vergangenheit geleisteten ...mehr

Rz. 116a § 50d Abs. 7 EStG ist durch das Jahressteuergesetz 2024 ab Vz 2025 neu gefasst worden.[1] Dabei sind Zweck und Struktur der Vorschrift unverändert geblieben, es wurden jedoch punktuelle Änderungen und Ergänzungen sowie Klarstellungen vorgenommen. Daher gelten die Ausführungen in Rz. 113, 114 auch für die Neufassung. Die Ausführungen in Rz. 115 sind mit Ausnahme der ...mehr

Rz. 1 § 50d EStG ist durch Gesetz v. 2.6.2021[1] neu konzipiert worden. Dabei wurden die bisher in dieser Vorschrift in den Abs. 1–2, 4–6 enthaltenen Regeln über die Entlastung vom Steuerabzug nach § 43b, § 50g EStG oder DBA in den neuen § 50c EStG überführt. In dieser Vorschrift wurden die verfahrensrechtlichen Regeln über Steuerabzug, Erstattungs- und Freistellungsverfahre...mehr

Rz. 321 § 50d Abs. 12 S. 2 EStG bestimmt, dass eine ausdrückliche Regelung in dem jeweiligen DBA der Bestimmung des § 50d Abs. 12 S. 1 EStG vorgeht. Damit wird das in § 50d Abs. 12 EStG liegende Treaty Override eingeschränkt. Die Regelung kann auch im Protokoll zu dem DBA enthalten sein, da das Protokoll einen integralen Bestandteil des DBA darstellt. Es muss sich aber um ei...mehr

Rz. 211 Als Rechtsfolge bestimmt § 50d Abs. 10 S. 1 EStG, dass die Sondervergütungen für Zwecke der Anwendung des Abkommens ausschließlich als Teil des Unternehmensgewinns nach Art. 7 OECD-MA zu qualifizieren sind. Durch die Qualifizierung als "Teil" des Unternehmensgewinns wird zum Ausdruck gebracht, dass der Unternehmensgewinn eine einheitliche Größe ist, also nicht mehrer...mehr

Rz. 13 § 50d Abs. 3 EStG soll sicherstellen, dass "funktionslosen" oder "funktionsschwachen" Gesellschaften die Entlastung von den Abzugsteuern, die ihnen nach dem Wortlaut eines DBA zusteht, nicht gewährt werden muss. Aufgrund von Verweisungen ist die Regelung auch auf die Entlastung nach der Mutter-Tochter-Richtlinie, der Zins- und Lizenzrichtlinie sowie nach § 44a Abs. 9 ...mehr

Rz. 215 § 50d Abs. 10 S. 2 EStG bestimmt, dass die Qualifikation als Teil des Unternehmensgewinns auch für die durch das Sonderbetriebsvermögen veranlassten Erträge und Aufwendungen gelten soll, die selbst keine Sondervergütungen sind. Diese Regelung geht als selbstverständlich von dem nationalen Regime des Sonderbetriebsvermögens aus. Siehe hierzu § 15 EStG Rz. 415ff. Auffä...mehr

Rz. 279 Der Tatbestand der Vorschrift setzt voraus, dass der Gläubiger der Kapitalerträge oder der Vergütungen nach § 50a EStG eine Person ist, der die Kapitalerträge oder Vergütungen nach deutschem Recht oder dem Recht des anderen Vertragsstaats nicht zugerechnet werden. Es muss also eine Situation vorliegen, nach der die dem Steuerabzug unterliegenden Einkünfte nicht dem G...mehr

Rz. 331 § 50d Abs. 14 S. 1 EStG schließt die Entlastung von der KapESt in bestimmten Fällen aus. Betroffen sind Auskehrungen, die eine in Deutschland ansässige Personengesellschaft, die nach § 1a KStG zur KSt optiert hat, an ihre im Ausland ansässigen Gesellschafter leistet. Voraussetzung ist, dass zwischen Deutschland und dem Ansässigkeitsstaat des Gesellschafters ein DBA b...mehr

Rz. 162 Der praktisch wohl häufigste Fall der Anwendung des § 50d Abs. 9 S. 1 Nr. 1 EStG (und wohl auch der Fall, der den Gesetzgeber zur Schaffung der Vorschrift veranlasst hat) ist der Fall der Beteiligung eines unbeschränkt Stpfl. an einer ausl. Personengesellschaft (Mitunternehmerschaft), wenn in DBA-Fällen Sondervergütungen (insbes. Darlehenszinsen) von der Personengese...mehr

Rz. 224 Die Einordnung der Sondervergütungen als Teil des Unternehmensgewinns nach Abs. 10 S. 1 genügt jedoch nicht, um das deutsche Besteuerungsrecht zu sichern. Das Besteuerungsrecht der Bundesrepublik für die Sondervergütungen nach den DBA ist von zwei Voraussetzungen abhängig, nämlich der Qualifikation als Unternehmensgewinne und zusätzlich die Zugehörigkeit der Sonderve...mehr

Rz. 244 Nach § 50d Abs. 10 S. 7 Nr. 1 EStG werden von Personengesellschaften geleistete Sondervergütungen, die nur aufgrund einer gewerblichen Prägung Einkünfte aus Gewerbebetrieb erzielen, aus der Regelung ausgeschlossen. Diese Personengesellschaften erzielen nach deutschem Recht zwar Einkünfte aus Gewerbebetrieb, originär, d. h. ohne die Qualifizierung nach § 15 Abs. 3 Nr....mehr

Rz. 69 Bei der Ermittlung des Nettoarbeitsentgelts eines Arbeitnehmenden mit Wohnsitz im Ausland, der zwar deutschem Sozialversicherungsrecht, nicht aber deutschem Steuerrecht unterliegt, ist gemäß Abschn. 4.1.2.1.2.2 des GR v. 7.9.2022 i. d. F. v. 13.3.2024 zu unterscheiden, ob der Arbeitnehmende den Wohnort in einem anderen Mitgliedsstaat der EU, im Europäischen Wirtschafts...mehr

Rz. 160 Rechtsfolge für den Tatbestand der Nr. 1, wie auch bei Nr. 2 und Nr. 3, ist, dass die Freistellung ungeachtet der in dem Abkommen enthaltenen Regelungen nicht gewährt wird, die Einkünfte daher im Inland besteuert werden und der Anrechnungsmethode unterliegen. Die Vorschrift dient nur der Verhinderung von unbesteuerten Einkünften. Eine entsprechende unilaterale Vorsch...mehr

Rz. 263 § 50d Abs. 11 S. 2 EStG enthält eine Ausnahme von der Nichtanwendbarkeit des Schachtelprivilegs. Würde dem Zurechnungssubjekt das internationale Schachtelprivileg nach dem DBA zustehen, wenn er Zahlungsempfänger gewesen wäre, steht ihm die Freistellung zu. Diese Ausnahme von der Regel des S. 1 ist gerechtfertigt, da Abs. 11 verhindern soll, dass Personen in den Genus...mehr

Rz. 265 Die Vorschrift bezieht sich nur auf das internationale Schachtelprivileg nach einem DBA, nicht auf die entsprechende Regelung der Mutter-Tochter-Richtlinie. Nach dieser Richtlinie sind bei einer Beteiligung ab 10 % die Einkünfte bei der Muttergesellschaft freizustellen bzw. ist die ausl. Steuer anzurechnen. Deutschland hat diese Bestimmung der Mutter-Tochter-Richtlin...mehr

Rz. 42 § 50d Abs. 3 EStG definiert ihren sachlichen Geltungsbereich durch den Verweis auf die Entlastung von der KapESt und dem Steuerabzug nach § 50a EStG. Andere Fälle der Abzugsteuer werden nicht erfasst. § 50d Abs. 3 EStG bezieht sich seinem Wortlaut nach nur auf die Entlastung nach einem DBA. Die Vorschrift ist aber durch Verweisungen auf weitere Fälle ausgedehnt worden...mehr

Rz. 85 Hinsichtlich der objektiven Beweislast muss die Finanzbehörde nachweisen bzw. trägt das Risiko der Unerweisbarkeit, dass die Tatbestandsmerkmale des S. 1 vorliegen. Ist der Finanzbehörde dieser Nachweis gelungen, kann der Stpfl. den Entlastungsbeweis nach § 50d Abs. 3 S. 2 EStG erbringen. Danach entfällt die Entlastungsberechtigung nicht, wenn die ausl. Körperschaft n...mehr

Rz. 264 Das Gesetz sieht also eine dreistufige Qualifizierung vor. Auf der ersten Stufe erfolgt die Qualifizierung aufgrund der autonom auszulegenden Vorschriften des DBA. Ist danach der Zahlungsempfänger eine Kapitalgesellschaft, ist das internationale Schachtelprivileg unabhängig von besonderen Zuordnungskriterien des nationalen Rechts DBA-rechtlich anwendbar. Dann hat jed...mehr

Rz. 23 Soweit die Entlastung von der Abzugsteuer auf die Mutter-Tochter-Richtlinie oder die Zins- und Lizenzrichtlinie gestützt wird, enthalten die genannten Richtlinien Vorbehalte zur Verhinderung von Missbräuchen, sodass sich die Frage nach dem Vorrang stellt.[1] § 50d Abs. 3 EStG stellt außerdem einen Eingriff in die Grundfreiheiten dar. Betroffen ist bei der Entlastung v...mehr

Rz. 101 Rechtsfolge des § 50d Abs. 3 EStG ist, dass die zwischengeschaltete Gesellschaft die Steuerentlastung nur in voller Höhe in Anspruch nehmen kann, wenn entweder an ihr nur Gesellschafter beteiligt sind, denen die Steuerentlastung nach der gleichen Rechtsgrundlage und in gleicher Höhe bei direktem Bezug der Einkünfte aus dem Inland ebenfalls zustünde oder, wenn diese V...mehr

Rz. 113 Durch § 50d Abs. 7 EStG sollen Probleme bei der Auslegung des § 49 Abs. 1 Nr. 4 EStG vermieden werden. Nach § 49 Abs. 1 Nr. 4 EStG gehören zu den beschr. stpfl. Einkünften Zahlungen aus inländischen öffentlichen Kassen mit Rücksicht auf ein gegenwärtiges oder früheres Dienstverhältnis. Nach der "Kassenstaatsklausel" in Art. 19 Abs. 1 OECD-MA steht dem Kassenstaat das...mehr

Rz. 146 Die objektive Beweislast für das Vorliegen der Voraussetzungen des Abs. 9 liegen grundsätzlich bei der Finanzbehörde. Allerdings hängt die Anwendbarkeit der Vorschrift in erheblichem Umfang von Umständen ab, die sich in der Sphäre des Stpfl. abgespielt haben und daher nur ihm bekannt sind. Bei § 50d Abs. 9 S. 1 Nr. 1 EStG ist maßgebend, wie der andere Staat im Verhäl...mehr

Rz. 176 Durch G. v. 25.6.2021[1] ist in § 50d Abs. 9 S. 1 EStG ein neuer Tatbestand als Nr. 3 eingefügt worden. Zweck der Regelung ist, Steuergestaltungen zu bekämpfen, durch die steuerfreie Einkünfte durch unterschiedliche Zuordnung von Einkünften zu Betriebsstätten generiert werden. Durch die Vorschrift wurde die Empfehlung 1.1 des Hybrid branch-Berichts 2017 der OECD umge...mehr

Rz. 21 § 50d Abs. 3 EStG ist nach § 52 Abs. 47b EStG in allen noch offenen Fällen anzuwenden, entfaltet also echte Rückwirkung. Zur Vermeidung einer Verfassungswidrigkeit bestimmt diese Vorschrift weiter, dass die alte Fassung, die in dem Zeitpunkt des Zuflusses der Einkünfte galt, weiter anzuwenden ist, wenn nach dieser Fassung der Entlastungsanspruch bestand. Die bisherige...mehr

Rz. 60 Das zweites Tatbestandsmerkmal, das die Vermutung einer missbräuchlichen Gestaltung begründet, besteht nach § 50d Abs. 3 S. 1 Nr. 2 EStG darin, dass die Einkunftsquelle keinen wesentlichen Zusammenhang mit einer Wirtschaftstätigkeit aufweist (sachliche Entlastungsberechtigung). Gemeinsam mit der fehlenden persönlichen Berechtigung der begünstigten Personen nach Nr. 1 ...mehr

Rz. 326 § 50d Abs. 14 EStG ist durch das Gesetz zur Modernisierung des Körperschaftsteuerrechts angefügt worden.[1] In § 52 EStG ist für die Einfügung des § 50d Abs. 14 EStG keine Regelung über das Inkrafttreten der Vorschrift enthalten. Die Neuregelung tritt daher nach Art. 12 Abs. 1 KöMoG am 1.1.2022 und damit zeitgleich mit der Optionsmöglichkeit nach § 1a KStG in Kraft.[2...mehr

Rz. 340 § 50d Abs. 14 S. 2 EStG behandelt den negativen Qualifikationskonflikt bei der Besteuerung des Veräußerungsgewinns bei einer Veräußerung der Anteile an der fiktiven Kapitalgesellschaft. Der Tatbestand entspricht im Wesentlichen der Regelung des Abs. 14 S. 1; vgl. daher Rz. 331ff. In persönlicher Hinsicht betroffen ist der Gesellschafter, der aus deutscher Sicht Inhab...mehr

4.3.2.1 Tatbestand Rz. 147 Der Tatbestand des Abs. 9 Nr. 1 setzt voraus, dass die Einkünfte bei Anwendung eines DBA in beiden Staaten nicht besteuert werden, weil Deutschland von einer Freistellung ausgeht und der andere Staat das Abkommen so anwendet, dass er kein Besteuerungsrecht oder nur ein begrenztes Steuerabzugsrecht hat. Ohne den Begriff selbst zu verwenden, behandelt...mehr