Entscheidungsstichwort (Thema)
Zugaben sind keine Geschenke
Leitsatz (NV)
Werbeartikel fallen nicht unter das Abzugsverbot für Geschenke nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 EStG, falls es sich um Zugaben i. S. d. Zugabeverordnung handelt.
Normenkette
EStG § 4 Abs. 5 Nr. 1 S. 1, Abs. 6 (nunmehr Abs. 7); ZugabeVO § 1
Verfahrensgang
Tatbestand
Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) ist selbständiger Apotheker. Er buchte in den Streitjahren (1977 bis 1979) Aufwendungen für Werbeträger von geringem Wert (Kugelschreiber, Kalender, Thermometer u. ä.) zusammen mit anderen Werbekosten auf dem Konto Werbung als Betriebsausgaben.
Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA -) ließ mangels getrennter Aufzeichnung gemäß § 4 Abs. 6 des Einkommensteuergesetzes (EStG) die Aufwendungen nicht zum Abzug zu.
Mit seinen nach erfolglosen Einsprüchen erhobenen Klagen machte der Kläger geltend, die Werbeartikel seien Warenzugaben, die keine Geschenke i. S. des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 EStG darstellten.
Das Finanzgericht (FG) wies die Klagen ab und führte zur Begründung aus, daß die Werbeartikel nicht im Hinblick auf eine Gegenleistung der Empfänger, sondern unentgeltlich gewährt worden seien. Die vom wettbewerbsrechtlichen Zugabeverbot ausgenommenen ,,Reklamegegenstände" stellten auch wirtschaftlich keine Preisermäßigung dar. Ihre Funktion als Zweckgeschenke, die Geschäftsbeziehungen anknüpfen, sichern oder verbessern sollten, verlören die Werbeträger i. S. des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 EStG auch nicht dadurch, daß sie Kunden - ohne Einfluß auf den bereits vorher gefaßten Kaufentschluß - gelegentlich eines Warenerwerbs zugewendet würden.
Mit seiner vom FG zugelassenen Revision rügt der Kläger die Verletzung materiellen Rechts. Er macht geltend, daß nach allgemeiner Auffassung in der Kommentarliteratur Warenzugaben nicht als Geschenke i. S. des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 EStG anzusehen seien.
Entscheidungsgründe
Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (§ 126 Abs. 3 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung - FGO -).
Ob die Werbeartikel als Geschenke i. S. des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 EStG anzusehen sind, läßt sich mangels ausreichender tatsächlicher Feststellungen des FG nicht abschließend entscheiden.
1. Nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 EStG in der für die Streitjahre maßgebenden Fassung des Einkommensteuerreformgesetzes (EStRG) vom 5. August 1974 (BGBl I 1974, 1769) dürfen Aufwendungen für Geschenke an Personen, die nicht Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen sind, den Gewinn nicht mindern. Zu den Geschenken rechnen auch, wie sich aus Satz 2 der Nr. 1 ergibt, - geringwertige - Werbegaben, die allerdings bis zu einem Gesamtwert von 50 DM je Empfänger bei der Gewinnermittlung berücksichtigt werden dürfen, soweit die entsprechenden Aufwendungen nach § 4 Abs. 6 EStG einzeln und getrennt aufgezeichnet werden.
Der Geschenkbegriff des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 EStG entspricht dem Begriff der bürgerlich-rechtlichen Schenkung (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 18. Februar 1982 IV R 46/78, BFHE 135, 206, BStBl II 1982, 394). Eine Schenkung ist nach § 516 Abs. 1 des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB) eine Zuwendung, durch die jemand aus seinem Vermögen einen anderen bereichert, wenn beide Teile darüber einig sind, daß die Zuwendung unentgeltlich erfolgt.
Die Unentgeltlichkeit der Zuwendung setzt objektiv das Fehlen einer Gegenleistung und subjektiv die Einigung der Parteien hierüber voraus (vgl. Soergel/Mühl, Bürgerliches Gesetzbuch, 11. Aufl., § 516 Rdnr. 12). Geht auch nur eine Seite von der Entgeltlichkeit der Zuwendung aus, so handelt es sich nicht um ein Geschenk. Soweit nach dem Urteil in BFHE 135, 206, BStBl II 1982, 394 hierbei lediglich der Wille des Zuwendenden für maßgebend erachtet wird, ist zu berücksichtigen, daß dessen Wille nur insoweit beachtlich ist, als er erklärt worden ist. Denn wie eine Willenserklärung aufzufassen ist, bestimmt sich grundsätzlich danach, wie sie für den Erklärungsempfänger zu verstehen ist (vgl. Münchener Kommentar zum Bürgerlichen Gesetzbuch, 2. Aufl., § 133 Rdnr. 10). Nicht erklärte Absichten oder Erwartungen bleiben in dem Bereich der unbeachtlichen Motive (Larenz, Lehrbuch des Schuldrechts, Besonderer Teil, 12. Aufl., § 47 I, S. 169).
2. Nach dem BFH-Beschluß vom 28. November 1986 III B 54/85 (BFHE 148, 474, BStBl II 1987, 296) sind Zugaben i. S. der Zugabenverordnung (ZugabeVO) keine Geschenke i. S. des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 EStG.
Zugaben i. S. der ZugabeVO sind Waren oder Leistungen, die neben einer Hauptware (-leistung) ohne besondere Berechnung angeboten werden, wobei der Erwerb der Nebenware vom Erwerb der Hauptware abhängig ist und hierbei ein innerer Zweckzusammenhang in der Weise besteht, daß die Nebenware mit Rücksicht auf den Erwerb der Hauptware angeboten wird und wegen dieser Abhängigkeit objektiv geeignet ist, den Kunden in seiner Entschließung zum Erwerb der Hauptware zu beeinflussen (vgl. von Godin, Wettbewerbsrecht, 2. Aufl., S. 489). Für den zweckbedingten inneren Zusammenhang der Zugabe mit dem Hauptgeschäft (Akzessorietät) ist ein unmittelbarer zeitlicher Zusammenhang zwischen dem Abschluß des Hauptgeschäfts und der Gewährung der Nebenleistung nicht erforderlich (vgl. Urteil des Bundesgerichtshofs - BGH - vom 15. Dezember 1953 I ZR 146/52, BGHZ 11, 286). ,,Immer jedoch muß der Abschluß des Hauptgeschäfts konkret im Raum stehen und die Zugabe auslösen" (von Godin, a. a. O., S. 490 mit Rechtsprechungsnachweisen).
Wegen dieser akzessorischen Verknüpfung mit der Hauptleistung kann die Zugabe i. S. der ZugabeVO für sich allein nicht als Geschenk angesehen werden (BFH-Beschluß III B 54/85). Sie ist, soweit die Verknüpfung für den Kunden auch erkennbar ist (vgl. unter 1.), Teil des Leistungsaustausches.
3. Das FG ist von einer anderen Rechtsauffassung ausgegangen. Es hat, ohne die näheren Voraussetzungen der ZugabeVO zu prüfen, Zugaben als bloße Zweckgeschenke gewertet, die Geschäftsbeziehungen lediglich anknüpfen, sichern oder verbessern sollen (vgl. hierzu Urteil in BFHE 135, 206, BStBl II 1982, 394). Die Vorentscheidung ist deshalb aufzuheben.
Die Sache ist nicht spruchreif, da das FG zu den näheren Umständen der Kaufabschlüsse und der Verteilung der Werbegaben keine Feststellungen getroffen hat.
Das FG hat hiervon abgesehen, weil die vom Kläger abgegebenen Werbeträger nicht nur anläßlich eines Warenerwerbs, sondern auch bei anderen Gelegenheiten verteilt zu werden pflegen. Dieser Erfahrungssatz bietet zwar ein Mittel zur rechtlichen Einordnung von Tatsachen, jedoch keinen Ersatz für die Beschaffung der entsprechenden Tatsachen (vgl. BFH-Urteil vom 16. Juni 1971 I R 85/69, BFHE 102, 512; Gräber, Finanzgerichtsordnung, § 118 Anm. 8).
Der Senat verweist die Sache an das FG zurück, damit dieses die erforderlichen Feststellungen nachholen kann.
Fundstellen
Haufe-Index 61669 |
BFH/NV 1988, 352 |