BFH Urteil vom 19.07.1984 - IV R 142/83 (NV)

Entscheidungsstichwort (Thema)

Aufgabe eines Teilbetriebs nach § 16 Abs. 3; wesentliche Betriebsgrundlagen eines Teilbetriebs

Leitsatz (NV)

1. Steuerbegünstigt aufgegeben wird ein Teilbetrieb, wenn der Betrieb eingestellt und die ihm gewidmeten Wirtschaftsgüter - zumindest aber seine wesentlichen Betriebsgrundlagen - innerhalb eines kurzen Zeitraums entweder veräußert oder in das Privatvermögen überführt und dadurch die stillen Reserven in einem Zuge aufgedeckt werden.

2. Wesentliche Betriebsgrundlagen eines Teilbetriebs sind die ihm dienenden Wirtschaftsgüter, die zur Erreichung des Betriebszwecks erforderlich und von besonderem Gewicht für die Geschäftsführung sind oder in denen erhebliche stille Reserven ruhen.

Normenkette

EStG § 16 Abs. 1, 3, § 34 Abs. 1, 3

Verfahrensgang

Tatbestand

Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind Eheleute, die für das Streitjahr 1979 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt wurden.

Der Kläger unterhielt auf dem bebauten Betriebsgrundstück A-Straße eine Molkerei mit der Herstellung von Dauermilcherzeugnissen und eine gewerbliche Lagerhaltung mit Vermietung. Am 30. Juni 1979 stellte er den Molkereibetrieb ein und veräußerte das gesamte bewegliche Anlagevermögen der Molkerei und die Rechte aus den Milchlieferungsverträgen an die Firma X. Das bis dahin beiden Geschäftsbereichen dienende Betriebsgrundstück verblieb jedoch im Betriebsvermögen der gewerblichen Lagerhaltung. Die Erwerberin führte den Molkereibetrieb noch bis zum 31. Dezember 1979 in den vom Kläger gepachteten Räumen fort.

Den Gewinn aus dem Verkauf behandelten die Kläger in ihrer Einkommensteuererklärung als steuerbegünstigten Gewinn aus einer Teilbetriebsveräußerung (§ 16 Abs. 1 Nr. 1 i. V. m. § 34 Abs. 1 und 2 des Einkommensteuergesetzes 1979 - EStG - ). Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA -) folgte dem nach einer Betriebsprüfung nicht und unterwarf den Gewinn dem normalen Einkommensteuersatz.

Der Einspruch blieb ohne Erfolg. Im Klageverfahren bestritten die Kläger erneut die Eigenschaft des zurückgehaltenen Betriebsgrundstücks als wesentliche Grundlage der Molkerei und machten geltend, für diese Zwecke sei das Grundstück nicht nur unwesentlich, sondern wegen seiner Lage und der in diesem Gebiet besonders hohen Kosten für die Abwasserbeseitigung ausgesprochen nachteilig gewesen.

Das Finanzgericht (FG) wies die Klage ab. Es sah zwar mit den Beteiligten die Molkerei als einen Teilbetrieb an, verneinte jedoch seine vollständige Veräußerung oder Aufgabe. Das auch der Molkerei als wesentliche Grundlage gewidmete Grundstück A-Straße sei nicht - wie für eine Veräußerung eines Teilbetriebs vorausgesetzt - auf den Erwerber übergegangen. Wesentliche Grundlage sei das Grundstück allein wegen seiner erheblichen stillen Reserven gewesen. Deshalb könne sich der Kläger nicht mit Erfolg darauf berufen, daß er die Molkerei auch ohne eigenes Betriebsgrundstück hätte betreiben können. Abzulehnen sei die sog. funktionale Betrachtungsweise, nach der die Funktion eines zu dem jeweiligen Teilbetrieb gehörenden Wirtschaftsguts über seine Eigenschaft als wesentliche Grundlage entscheide.

Auch eine Teilbetriebsaufgabe sei im Streitfall nicht anzunehmen. Dazu hätte der Kläger einen der Nutzung für die Molkerei entsprechenden Anteil des Grundstücks an Dritte veräußern oder zur privaten Nutzung entnehmen müssen. Dies sei nicht geschehen.

Mit der Revision rügen die Kläger Verletzung von § 16 Abs. 1 Nr. 1 und § 34 Abs. 1 und 2 EStG.

Die Kläger beantragen, das FG-Urteil aufzuheben und in Änderung der angefochtenen Entscheidung des FA für den Veräußerungsgewinn die Steuervergünstigung nach § 34 Abs. 1 und 2 EStG zu gewähren.

Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

Die Revision ist nicht begründet. Zutreffend hat das FG die Anwendung des ermäßigten Steuersatzes nach § 34 Abs. 1 und 2 i. V. m. § 16 Abs. 1 Nr. 1 EStG auf den Veräußerungsgewinn des Klägers mit der Begründung versagt, der Kläger habe bei der Veräußerung wesentliche Betriebsgrundlagen der Molkerei im Betriebsvermögen zurückgehalten.

Steuerbegünstigt nach den genannten Vorschriften sind u. a. die Veräußerung eines Teilbetriebs oder - obwohl im Gesetz nicht ausdrücklich erwähnt - seine Aufgabe (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 28. Oktober 1964 IV 102/64 U, BFHE 81, 240, BStBl III 1965, 88). Dabei bedeutet Teilbetriebsveräußerung die Veräußerung aller wesentlichen Betriebsgrundlagen des Teilbetriebs mit der Folge, daß die in dem veräußerten Teilbetrieb gebildeten stillen Reserven von Bedeutung durch den einheitlichen Veräußerungsvorgang grundsätzlich aufgelöst werden (BFH-Urteil vom 26. April 1979 IV R 119/76, BFHE 128, 54, BStBl II 1979, 557, mit weiteren Nachweisen).

Steuerbegünstigt aufgegeben wird ein Teilbetrieb dann, wenn der Unternehmer seine gewerbliche Tätigkeit für diesen Bereich einstellt und die dem Teilbetrieb gewidmeten Wirtschaftsgüter - zumindest aber seine wesentlichen Betriebsgrundlagen - innerhalb eines kurzen Zeitraums entweder veräußert oder in das Privatvermögen überführt und dadurch die stillen Reserven in einem Zuge aufdeckt (vgl. BFH-Urteile vom 8. September 1976 I R 99/75, BFHE 120, 187, BStBl II 1977, 66; vom 19. Januar 1983 I R 57/79, BFHE 137, 487, BStBl II 1983, 312).

Wesentliche Betriebsgrundlagen können die dem Teilbetrieb dienenden Wirtschaftsgüter dann sein, wenn sie zur Erreichung des Betriebszwecks erforderlich und von besonderem wirtschaftlichen Gewicht für die Geschäftsführung sind (BFHE 137, 487, BStBl II 1983, 312) oder in ihnen erhebliche stille Reserven ruhen (BFHE 128, 54, BStBl II 1979, 557). Diese Bedeutsamkeit funktionaler aber auch quantitativer Merkmale ergibt sich daraus, daß einerseits der Fortbestand eines Teilbetriebs als wirtschaftlicher Organismus beim Unternehmer in erster Linie von der Zurückhaltung aller gemessen am Betriebszweck wesentlichen Wirtschaftsgüter abhängen wird, andererseits die Steuervergünstigung des § 34 Abs. 1 und 2 EStG bei der Teilbetriebsveräußerung bzw. -aufgabe vor allem der zusammengeballten Realisierung von stillen Reserven Rechnung trägt und daher die Auflösung der wesentlichen stillen Reserven eines Teilbetriebs voraussetzt. Danach muß für die Anwendung des § 34 Abs. 1 und 2 EStG ein dem Teilbetrieb dienendes Wirtschaftsgut schon allein wegen seiner erheblichen stillen Reserven zu den wesentlichen Betriebsgrundlagen gerechnet werden.

Die Vorentscheidung stimmt mit diesen Grundsätzen im Ergebnis überein. Der Senat kann ungeprüft lassen, ob die Molkerei des Klägers als Teilbetrieb aufzufassen war, wovon das FG mit den Beteiligten ausgegangen ist. Jedenfalls hat im Streitfall der Kläger den angenommenen Teilbetrieb weder steuerbegünstigt veräußert noch aufgegeben. Denn das Betriebsgrundstück A-Straße verblieb auch nach der Einstellung der Molkerei im Betrieb des Klägers. Dieses Grundstück zählte aber - soweit es der Molkerei diente - schon deshalb zu ihren wesentlichen Betriebsgrundlagen, weil es nach den Feststellungen des FG erhebliche stille Reserven enthielt. Daß ein Betriebsgrundstück bei einem Molkereibetrieb regelmäßig auch in funktionaler Hinsicht eine wesentliche Betriebsgrundlage darstellt, kann nach Ansicht des Senats nicht zweifelhaft sein. Im Streitfall hat allerdings das FG dazu keine Feststellungen getroffen, weil es allein das Vorhandensein erheblicher stiller Reserven für maßgebend gehalten und als Entscheidungsgrundlage herangezogen hat. Entgegen der Meinung der Kläger entfielen die stillen Reserven des Betriebsgrundstücks unbeschadet der Standortnachteile auch auf den Bereich der Molkerei.

Für die Ermittlung der nicht zur Versteuerung gelangten stillen Reserven ist - wie das FG zutreffend entschieden hat - vom gemeinen Wert auszugehen. Denn dieser Wert bestimmt bei nicht veräußerten Wirtschaftsgütern nach § 16 Abs. 3 Satz 3 EStG die Höhe der durch die (Teil-)Betriebsveräußerung oder -aufgabe realisierten Gewinne. Aus ihm kann daher auch geschlossen werden, ob dem Begünstigungszweck des § 16 Abs. 1 und 3 i. V. m. § 34 Abs. 1 und 2 EStG entsprechend die wesentlichen stillen Reserven des Teilbetriebs in einem Zug aufgelöst worden sind.

Ist - wie hier - der gemeine Wert einer Teilfläche von Bedeutung, so muß der für das gesamte Grundstück erzielbare Einzelveräußerungspreis entsprechend aufgeteilt werden (ähnlich Sunder-Plassmann, Finanz-Rundschau 1980, 214 Tz. 1). Bei seiner Ermittlung können sich die Standortnachteile für die Molkerei nicht wertmindernd auswirken, weil insoweit auch Käufer in Betracht zu ziehen sind, die die Molkerei nicht fortführen. Im Streitfall lag dieser für das Grundstück erzielbare Verkaufspreis unstreitig erheblich über dem Buchwert.

Fundstellen