Entscheidungsstichwort (Thema)
Promotionskosten als Werbungskosten
Leitsatz (NV)
Promotionskosten können nur dann als Werbungskosten anerkannt werden, wenn das Promotionsvorhaben selbst ausschließlicher oder wesentlicher Gegenstand eines Dienstverhältnisses ist (Anschluß an das BFH-Urteil in BFHE 169, 193, BStBl II 1993, 115).
Normenkette
EStG § 9 Abs. 1 S. 1, § 10 Abs. 1 Nr. 7
Tatbestand
Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) war im Streitjahr wissenschaftlicher Mitarbeiter an einer Universität. Nach dem Arbeitsvertrag war er neben der Lehre auch zu wissenschaftlichen Dienstleistungen in der Forschung verpflichtet. Diese umfaßten außer der Mitarbeit in einem bestimmten Forschungsvorhaben auch die Erarbeitung einer Dissertation mit vorgegebenem Thema. Für das Streitjahr machte der Kläger mit der Promotion verbundene Aufwendungen als Werbungskosten bei seinen Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit geltend, die vom Beklagten und Revisionskläger (Finanzamt - FA -) lediglich als Sonderausgaben anerkannt wurden.
Die Klage hatte Erfolg. Das Finanzgericht (FG) führte aus, Aufwendungen zur Erlangung eines Doktortitels seien zwar regelmäßig nur als Sonderausgaben anzuerkennen, da sie im Regelfall zu den Berufsausbildungskosten zählten. Dies gelte jedoch nicht, wenn sich die Dienstverpflichtung auf die Erlangung der Doktorwürde beziehe. Dann seien die Aufwendungen durch die Erzielung der Einkünfte veranlaßt. Dabei mache es keinen Unterschied, ob die Erarbeitung der Dissertation die alleinige oder wie im Streitfall nur eine unter anderen Dienstverpflichtungen darstelle. Im einzelnen wird auf das in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 1990, 574 veröffentlichte Urteil hingewiesen.
Mit seiner Revision rügt das FA Verletzung des § 9 Abs. 1 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG). Eine Promotion sei grundsätzlich als Teil der akademischen Ausbildung anzusehen, deren Kosten der allgemeinen Lebensführung zuzurechnen seien. Eine Ausnahme könne nur gelten, wenn die Promotion ausschließlicher Gegenstand eines Dienstverhältnisses sei.
Der Kläger macht geltend, nach dem zugrundeliegenden Vertrag sei die Dissertation im Streitfall ausdrücklich Gegenstand des Dienstverhältnisses und neben anderen wissenschaftlichen Publikationen auch eigentliches Ziel der Forschungsarbeit des Klägers gewesen; sie habe damit im Interesse des Dienstgebers gestanden. Der Kläger sei verpflichtet gewesen, das im Vertrag vorgeschriebene Thema zu bearbeiten.
Entscheidungsgründe
Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und Abweisung der Klage (§ 126 Abs. 3 Nr.1 der Finanzgerichtsordnung - FGO -).
Nach der Rechtsprechung des Senats sind Kosten der Promotion in aller Regel dem Bereich der Berufsausbildung und damit den Aufwendungen für die Lebensführung zuzuordnen, die lediglich mit den Höchstbeträgen des § 10 Abs. 1 Nr.7 EStG steuerlich berücksichtigungsfähig sind. Dies erscheint vor allem wegen der Nähe der Promotion zur akademischen Ausbildung gerechtfertigt (Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 9. Oktober 1992 VI R 176/88, BFHE 169, 193, BStBl II 1993, 115).
Indes können Promotionskosten dann als Werbungskosten anzuerkennen sein, wenn das Promotionsvorhaben selbst Gegenstand eines Dienstverhältnisses ist. Zwar ist das Vorhaben dann ebenfalls auf die Schaffung einer beruflichen Grundlage ausgerichtet; es dient in einem solchen Fall jedoch unmittelbar der Einkunftserzielung, so daß die damit zusammenhängenden Aufwendungen nach § 9 EStG zum Abzug zuzulassen sind (BFH-Urteile in BFHE 169, 193, BStBl II 1993, 115, und vom 27. März 1991 VI R 52/88, BFHE 164, 272, BStBl II 1991, 637). Entgegen der Ansicht der Vorinstanz liegt ein zum Werbungskostenabzug führendes Promotionsdienstverhältnis allerdings nicht schon deshalb vor, weil sich die Verpflichtung zur Erstellung einer Dissertation aus dem Dienstvertrag überhaupt ergibt. Die Anfertigung der Dissertation muß vielmehr ausschließlicher oder wesentlicher Vertragsgegenstand sein (BFH-Urteil in BFHE 169, 193, BStBl II 1993, 115). Als wesentlicher Vertragsgegenstand in diesem Sinne kann eine dahingehende Verpflichtung nur gelten, wenn sie das Dienstverhältnis inhaltlich und zeitlich nahezu ausfüllt.
Diese Voraussetzungen liegen im Streitfall nicht vor. Aus den Bestimmungen des Arbeitsvertrages ergibt sich vielmehr, daß die Verpflichtung des Klägers zur Erarbeitung einer Dissertation neben seinen Verpflichtungen zur Erbringung sonstiger Dienstleistungen in Lehre und Forschung weder ausschließlicher noch wesentlicher Vertragsgegenstand war.
Da die Vorentscheidung von anderen Rechtsgrundsätzen ausgegangen ist, war sie aufzuheben. Die Sache ist entscheidungsreif, die Klage daher abzuweisen.
Fundstellen
Haufe-Index 419284 |
BFH/NV 1993, 724 |