BFH Beschluss vom 27.10.1998 - I B 48/98 (NV)

Entscheidungsstichwort (Thema)

Ehegatten als beherrschende Personengruppe

Leitsatz (NV)

Das FG kann im Zusammenhang mit der Würdigung von Pensionsrückstellungen einer GmbH ohne Rechtsverstoß Ehegatten als die GmbH beherrschende Personengruppe behandeln, wenn beide Ehegatten zusammen zu mehr als 50 v.H. am Stammkapital der GmbH beteiligt und beiden am selben Tag gleichartig ausgestaltete Pensionszusagen erteilt worden sind. Das gilt auch dann, wenn hinsichtlich der Höhe der zugesagten Pensionen unterschiedliche Beträge vereinbart wurden.

Normenkette

KStG § 8 Abs. 3; FGO § 115 Abs. 2 Nrn. 1-2

Verfahrensgang

Tatbestand

I. Die Beteiligten streiten darüber, ob Pensionszusagen der Klägerin und Beschwerdeführerin (Klägerin) zugunsten ihrer Gesellschafter zu Recht als verdeckte Gewinnausschüttungen (vGA) behandelt worden sind.

Die Klägerin ist eine GmbH, deren Stammkapital sich seit Ende 1987 auf 250 000 DM belief. An diesem Stammkapital waren in den Streitjahren (1988 bis 1991) der im Juni 1933 geborene H. F. mit 65 000 DM (26 v.H.), seine im Dezember 1937 geborene Ehefrau M. F. mit 62 500 DM (25 v.H.) und W. F. mit 122 500 DM (49 v.H.) beteiligt. H. F. und W. F. waren zugleich Geschäftsführer der Klägerin und als solche von den Beschränkungen des §181 des Bürgerlichen Gesetzbuchs befreit.

Unter dem Datum vom 8. November 1991 schlossen H. F. und die Klägerin -- diese vertreten durch W. F. -- eine schriftliche Vereinbarung des Inhalts, daß H. F. "zum Dank für die Dienste, die Sie uns geleistet haben, und im Vertrauen darauf, daß Sie uns auch weiterhin die Treue halten werden", eine betriebliche Altersversorgung zugesagt wurde. Diese sollte wie folgt ausgestaltet sein:

-- Bei Ausscheiden nach Vollendung des 65. Lebensjahres Zahlung einer lebenslänglichen Altersrente von 2 730 DM monatlich, die alle zuvor zugesagten Renten einschließen und nach Eintritt des Versorgungsfalls um 4 v.H. jährlich erhöht werden sollte; dieser Zusage sollte "als Dienstantritt das Jahr 1986" zugrunde liegen;

-- bei Ausscheiden wegen Berufs- oder Erwerbsunfähigkeit Zahlung einer Invalidenrente;

-- im Fall des Todes während der Dienstzeit oder als Rentner Zahlung einer Rente an den Ehegatten, die sich auf 60 v.H. der Altersrente nach Maßgabe der Pensionsordnung belaufen sollte;

-- Verminderung der Altersrente bei deren Inanspruchnahme vor Vollendung des 65. Lebensjahres;

-- Bestehenbleiben der Ansprüche bei vorzeitigem Ausscheiden aus dem Unternehmen, soweit sie nach den einschlägigen gesetzlichen Bestimmungen unverfallbar waren.

In einer ebenfalls auf den 8. November 1991 datierten Vereinbarung wurde auch M. F. eine Altersrente zugesagt, und zwar von der Vollendung des 60. Lebensjahres an in Höhe von 650 DM monatlich. Im übrigen stimmt der Wortlaut der M. F. erteilten Zusage weitgehend mit derjenigen für H. F. überein. Rückdeckungsversicherungen wurden in bezug auf beide Pensionsverpflichtungen nicht abgeschlossen.

In ihrer Steuerbilanz zum 31. Dezember 1991 bildete die Klägerin für die Verpflichtung aus beiden Pensionszusagen Rückstellungen, und zwar für die Pension des H. F. in Höhe von 211 919 DM und für diejenige der M. F. in Höhe von 88 123 DM. Diese Rückstellungen erkannte der Beklagte und Beschwerdegegner (das Finanzamt -- FA --) nicht an, da er davon ausging, daß es sich bei den Pensionszusagen um vGA gehandelt habe. Welche weiteren Konsequenzen das FA hieraus gezogen hat, insbesondere in welchem Umfang und aufgrund welcher Berechnungen sich aus der Annahme der vGA eine Erhöhung der festgesetzten Körperschaftsteuer ergeben hat, hat das Finanzgericht (FG) nicht festgestellt. Im Ergebnis hat es jedoch die Klage hinsichtlich dieses Streitpunktes abgewiesen, ohne die Revision gegen sein Urteil zuzulassen.

Mit ihrer auf grundsätzliche Bedeutung und Divergenz gestützten Nichtzulassungsbeschwerde rügt die Klägerin Verletzung materiellen Rechts.

Entscheidungsgründe

II. Die Beschwerde ist unbegründet. Die von der Klägerin angesprochenen Umstände führen weder zu einer grundsätzlichen Bedeutung der Rechtssache i.S. des §115 Abs. 2 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) noch dazu, daß das angefochtene Urteil von einer Entscheidung des Bundesfinanzhofs (BFH) oder des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) abweicht (§115 Abs. 2 Nr. 2 FGO):

1. Die grundsätzliche Bedeutung der Rechtssache sieht die Klägerin darin, daß das angefochtene Urteil "familien- bzw. eherechtliche Grundsätze und damit den grundgesetzlichen Schutz von Ehe und Familie ... verletzt". Eine solche Rechtsverletzung liege deshalb vor, weil das FG die gegenseitigen eherechtlichen Versorgungsansprüche zum Anlaß genommen habe, H. F. und M. F. als Personengruppe mit gleichgerichteten Interessen und auf dieser Basis als beherrschende Gesellschafter anzusehen. Hierzu verweist die Klägerin insbesondere auf die Erwägung des FG, daß "beiden Gesellschaftern als Eheleuten jeweils die Versorgung des anderen zugute gekommen wäre", und zwar "sowohl wirtschaftlich für den Fall, daß beide den vorgesehenen Zeitpunkt des Eintritts in den Ruhestand noch erlebt hätten, als auch für den Fall der Hinterbliebenenversorgung". Eine solche Handhabung laufe bei konsequenter Weiterführung darauf hinaus, daß bei Ehegatten im Hinblick auf die gegenseitigen Unterhaltsansprüche immer -- oder zumindest regelmäßig -- das Vorliegen gleichgerichteter Interessen zu unterstellen sei. Diese Darlegung wird indessen der Argumentation des FG nicht gerecht.

Denn das FG hat das Zusammenwirken der Eheleute im gemeinsamen Interesse nicht allein daraus abgeleitet, daß jeder Ehegatte wirtschaftlich an der Versorgung des jeweils anderen partizipieren konnte. Es hat vielmehr zusätzlich berücksichtigt, daß erstens beiden Ehegatten jeweils eigenständige Ansprüche auf eine Hinterbliebenenversorgung eingeräumt und zweitens die beiden Pensionszusagen zeitgleich und mit übereinstimmendem Inhalt erteilt worden waren. Seine Würdigung beruht mithin auf dem Gesamtbild der Verhältnisse, das nicht ausschließlich durch das Bestehen ehelicher Unterhalts- und Versorgungsansprüche geprägt war, sondern zusätzlich von einzelfallspezifischen weiteren Umständen bestimmt wurde. Die von der Klägerin aufgeworfene -- als solche möglicherweise grundsätzlich bedeutsame -- Frage, ob das Bestehen der gegenseitigen eherechtlichen Ansprüche für sich allein bereits die Annahme übereinstimmender Interessen von Ehegatten rechtfertigen könnte, ist vor diesem Hintergrund im vorliegenden Verfahren nicht klärungsfähig. Letzteres wäre jedoch Voraussetzung für eine Zulassung der Revision (Senatsbeschluß vom 5. Juni 1996 I B 105/95, BFH/NV 1996, 932; Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 4. Aufl., §115 Rz. 8; Offerhaus in Hübschmann/Hepp/Spitaler, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, §115 FGO Rz. 129, m.w.N.), die deshalb im vorliegenden Fall nicht erfolgen kann.

2. Zum Revisionsgrund der Divergenz beruft sich die Klägerin auf das Urteil des Senats vom 15. Oktober 1997 I R 42/97 (BFHE 184, 444), nach dem das Fehlen einer Rückdeckungsversicherung nur dann die Annahme einer nicht ernstlich gemeinten Pensionszusage rechtfertige, wenn "Anhaltspunkte für die wahrscheinliche Nichterfüllung der Zusage vorhanden seien". Diesem Rechtssatz hat sie die Aussage des FG in dem angefochtenen Urteil gegenübergestellt, daß "das Fehlen einer Rückdeckungsversicherung ein Indiz für die Nichternsthaftigkeit der Pensionszusagen" sei. Es mag dahingestellt bleiben, ob die beiden genannten Rechtssätze i.S. des §115 Abs. 2 Nr. 2 FGO voneinander abweichen. Denn selbst wenn man eine solche Abweichung als gegeben unterstellt, kann eine Revisionszulassung hierauf jedenfalls deshalb nicht gestützt werden, weil die von der Klägerin zitierte Aussage des FG für seine Entscheidung nicht tragend ist:

Das FG hat angenommen, daß angesichts der beherrschenden Stellung von H. F. und M. F. beide Pensionszusagen nur dann hätten steuerlich anerkannt werden können, wenn im Zeitpunkt der jeweiligen Zusage noch eine mindestens zehnjährige Mitarbeit des Zusageempfängers im Betrieb der Klägerin zu erwarten gewesen wäre. Diese Annahme basiert auf der Rechtsprechung des Senats, die bei beherrschenden Gesellschaftern eine in die Zukunft gerichtete zehnjährige Erdienenszeit verlangt (Senatsurteil vom 21. Dezember 1994 I R 98/93, BFHE 176, 413, BStBl II 1995, 419). Sie trägt im Streitfall bereits bei isolierter Betrachtung die Nichtanerkennung beider Pensionsrückstellungen, da nach dem Inhalt der erteilten Zusagen sowohl H. F. als auch M. F. vor Ablauf von zehn Jahren -- vom Zusagezeitpunkt an gerechnet -- in den Ruhestand treten sollten. Deshalb könnte eine Revision der Klägerin selbst dann keinen Erfolg haben, wenn die Ausführungen des FG zur Rückdeckungsversicherung mit der hierzu zitierten Senatsentscheidung nicht vereinbar wären. Damit fehlt es an der in §115 Abs. 2 Nr. 2 FGO normierten Zulassungsvoraussetzung, daß das Urteil auf der Abweichung beruht.

3. Von einer weiteren Begründung wird gemäß Art. 1 Nr. 6 des Gesetzes zur Entlastung des Bundesfinanzhofs abgesehen.

Fundstellen