BFH Beschluss vom 19.07.1988 - VII B 39/88 (NV)

Entscheidungsstichwort (Thema)

Begründung des Auswahlermessens

Leitsatz (NV)

1. Zur Frage des Verstoßes gegen den klaren Inhalt der Akten.

2. Die Frage, ob das Auswahlermessen des FA auch dahingehend begründet werden muß, warum von mehreren Haftungsschuldnern, die gleichermaßen schuldhaft gehandelt haben, einer nicht in Anspruch genommen wird, ist nicht von grundsätzlicher Bedeutung.

Normenkette

FGO § 115 Abs. 2 Nr. 1; AO 1977 §§ 69, 191 Abs. 1

Tatbestand

Der Kläger und Beschwerdegegner (Kläger) und Herr G waren gemeinsam vertretungsberechtigte Vorstandsmitglieder einer AG, deren Antrag auf Eröffnung des Konkursverfahrens am 15. Februar 1983 mangels einer die Kosten des Konkursverfahrens deckenden Masse abgelehnt worden ist. Der Beklagte und Beschwerdeführer (das Finanzamt - FA -) nahm den Kläger wegen Lohnsteuerrückständen der AG für die Monate September bis November 1982 (laut Einspruchsentscheidung insgesamt 160 000 DM) als Haftungsschuldner in Anspruch. Die den Steuerrückständen zugrundeliegenden Lohnsteueranmeldungen sind von beiden Vorstandsmitgliedern unterschrieben.

Die Klage führte zur Aufhebung des Haftungsbescheids und der Einspruchsentscheidung. Das Finanzgericht (FG) führte aus, daß der Kläger den Haftungstatbestand der §§ 34, 69 der Abgabenordnung (AO 1977) zumindest grob fahrlässig erfüllt habe, weil er sich trotz der seit längerer Zeit bestehenden Zahlungsschwierigkeiten der AG nicht um die Abführung der Lohnsteuer gekümmert habe. Der Lohnsteuerhaftungsbescheid in Gestalt der Einspruchsentscheidung sei jedoch insoweit rechtsfehlerhaft, als das FA das Auswahlermessen bezüglich der beiden Vorstandsmitglieder nicht ausgeübt habe.

Im Streitfall kämen der Kläger und Herr G als Haftende in Betracht. Einer Aufteilung der Vorstandsgeschäfte in der Weise, daß nur ein Vorstandsmitglied, und zwar der Kläger, für die lohnsteuerlichen Pflichten zuständig gewesen sei, habe nicht festgestellt werden können. Daraus ergebe sich die Frage, warum das FA gerade den Kläger zur Haftung herangezogen habe und nicht Herrn G oder beide Vorstandsmitglieder. Die fehlerfreie Ermessensausübung setze voraus, daß die Verwaltungsbehörde das Für und Wider der Inanspruchnahme erkennbar gegeneinander abwäge. Ermessensentscheidungen ohne Begründung seien in der Regel fehlerhaft. Das FG dürfe sein eigenes Ermessen nicht an die Stelle desjenigen des FA setzen, sondern habe dieses nur nachzuprüfen (§ 102 der Finanzgerichtsordnung - FGO -). Dies sei im Streitfall nicht möglich, weil der angefochtene Bescheid und die Einspruchsentscheidung hinsichtlich des Auswahlermessens betreffend die beiden Vorstandsmitglieder keine nachprüfbaren Unterlagen enthielten.

Mit der Nichtzulassungsbeschwerde macht das FA geltend, die Ausführungen des FG über die mangelnde Ausübung des Auswahlermessens widersprächen dem klaren Inhalt der Akten und begründeten einen Verfahrensmangel, auf dem die angefochtene Entscheidung beruhen könne. Die Einspruchsentscheidung enthalte auf S. 6 (Blatt 195 der Lohnsteuerakten) ausführliche Erwägungen bezüglich des Auswahlermessens. Diese lägen nicht so evident neben der Sache, daß sie unbeachtlich wären und aus diesem Grunde von einer Nichtausübung des Ermessens ausgegangen werden dürfte. Das FG hätte die Ausführungen des FA lediglich unter dem Gesichtspunkt des Ermessensfehlgebrauchs überprüfen müssen; die Behauptung des Gerichts, es sei kein Ermessen ausgeübt worden, sei falsch. Das FA habe aufgezeigt, warum es gerade den Kläger und nicht das zweite Vorstandsmitglied als Haftenden in Anspruch nehme.

Wenn jedoch die Ermessenserwägungen des FA in der Einspruchsentscheidung nicht ausreichend sein sollten, so sei es von grundsätzlicher Bedeutung festzustellen, welchen Umfang und Inhalt diese Ermessenserwägungen in der Verwaltungsentscheidung haben müßten. Das FG verlange offenbar, daß in dem Falle, in dem mehrere Personen als Haftende herangezogen werden könnten, nicht nur begründet werden müsse, warum gerade der in Anspruch Genommene in Haftung genommen werde, sondern daß auch noch darzulegen sei, warum der andere nicht in Anspruch genommen werde. Diese negative Abgrenzung entspreche jedoch nicht mehr dem Sinn und Zweck der erforderlichen Begründung eines belastenden Verwaltungsakts. Der Haftende brauche für sein Rechtsbehelfsverfahren nicht zu wissen, warum das FA von der Inanspruchnahme des anderen absehe. In seinem Rechtsbehelfsverfahren könne er sich nur gegen seine Haftung wehren, aber nicht gegen die Nichthaftung des anderen. Im übrigen sei in den Fällen der Tatbestandsverwirklichung in erschwerter Verschuldensform die Ermessensentscheidung bereits vorgeprägt, so daß das FA auf die Begründung der Ermessensentscheidung verzichten könne.

Aus Gründen der einheitlichen Rechtsanwendung sei daher die Zulassung der Revision geboten. Den FÄ müßte durch eine höchstrichterliche Entscheidung aufgezeigt werden, in welchem Umfang die Entscheidung für die Haftungsinanspruchnahme den Haftenden zu erläutern sei und welche Kriterien für die Auswahl eines von mehreren Verantwortlichen maßgebend seien.

Der Kläger beantragt, die Beschwerde als unbegründet zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

Die Nichtzulassungsbeschwerde ist unbegründet.

1. Der vom FA geltend gemachte Verfahrensmangel - Verstoß gegen den klaren Inhalt der Akten - liegt nicht vor; er kann deshalb die Zulassung der Revision nicht rechtfertigen (§ 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO). Das FG hat bei seinen Ausführungen zum mangelnden Auswahlermessen nicht - wie vom FA behauptet - die entsprechenden Ausführungen in der Einspruchsentscheidung unberücksichtigt gelassen. Ein Verstoß gegen § 96 Abs. 1 FGO (vgl. Klein/Ruban, Der Zugang zum Bundesfinanzhof, Rdnr. 109) liegt nicht vor.

Die von der Beschwerde angeführten Erwägungen des FA bezüglich des Auswahlermessens sind vom FG bei seiner Entscheidung nicht übersehen worden. Das folgt schon daraus, daß das FG-Urteil in seinem Tatbestand (S. 7) die vom FA in der Einspruchsentscheidung angestellten Erwägungen zum Auswahlermessen unter Angabe der genannten Fundstelle ausdrücklich wiedergibt. Die von der Beschwerde beanstandeten Ausführungen in den Entscheidungsgründen des Urteils sind - unbeschadet des mißverständlichen Eingangssatzes (,,. . . Auswahlermessen . . . nicht ausgeübt . . .") - dahin zu verstehen, daß dem FG die in der Einspruchsentscheidung angestellten Ermessenserwägungen nicht als ausreichend erschienen. Das folgt daraus, daß das FG nach seinen Urteilsgründen eine Antwort auf die Frage vermißt hat, warum das FA gerade den Kläger und nicht das andere Vorstandsmitglied oder beide zur Haftung herangezogen hat, und abschließend die Aufhebung des Haftungsbescheids und der Einspruchsentscheidung damit begründet wird, daß diese hinsichtlich des Auswahlermessens betreffend die beiden Vorstandsmitglieder keine für die gerichtliche Überprüfung gemäß § 102 FGO ,,nachprüfbare Unterlagen" (d. h. hinreichende Kriterien) enthalten.

Der Senat braucht im Rahmen der Überprüfung der geltend gemachten Verfahrensrüge nicht zu entscheiden, ob der Auffassung des FG von der nicht ausreichenden Betätigung bzw. Begründung des Auswahlermessens in der Einspruchsentscheidung gefolgt werden muß. Er hält die Entscheidung der Vorinstanz insoweit aber zumindest für vertretbar. Aus der Einspruchsentscheidung ergibt sich, daß das FA davon ausgeht, daß beide Vorstandsmitglieder den Haftungstatbestand gleichermaßen schuldhaft erfüllt haben. Trotz seines Hinweises auf das Auswahlermessen läßt das FA aber offen, warum es allein den Kläger als Haftungsschuldner in Anspruch nimmt. Es begründet dessen Haftung allein damit, daß dieser - neben dem anderen Vorstandsmitglied - überwiegend die Verhandlungen mit der Vollstreckungsstelle des FA geführt hat und er zu 3,03% als Aktionär am Grundkapital der AG beteiligt sei, ohne diese - für sich allein wenig gewichtigen - Tatsachen zur Haftungsfreistellung des anderen Vorstandsmitglieds in Beziehung zu setzen. Bei dieser dürftigen Begründung der Ermessensentscheidung konnte das FG zu dem Ergebnis gelangen, daß das Auswahlermessen nicht hinreichend ausgeübt worden ist, ohne daß ihm ein Verstoß gegen den Inhalt der Akten vorgeworfen werden kann.

An dieser Beurteilung ändert sich nichts, wenn man - mit der Beschwerde - die Ermessensbetätigung des FA nicht als mangelnde Ausübung des Auswahlermessens, sondern als Ermessensfehlgebrauch ansieht. Auf eine Begründung des Auswahlermessens in der Einspruchsentscheidung konnte im Streitfall auch nicht unter dem Gesichtspunkt der Vorprägung der Ermessensentscheidung durch die Tatbestandsverwirklichung in erschwerter Verschuldensform und eine daran anknüpfende stillschweigend sachgerechte Ermessensausübung des FA (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 13. April 1978 V R 109/75, BFHE 125, 126, BStBl II 1978, 508) verzichtet werden. Denn nach den Ausführungen des FA in der Einspruchsentscheidung kommt auch für das andere Vorstandsmitglied eine zumindest grob fahrlässige Verletzung der steuerlichen Pflichten in Betracht, so daß das FA die Inanspruchnahme allein des Klägers besonders zu begründen hatte.

2. Die Zulassung der Revision ist auch nicht wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache geboten (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO). Nach der Rechtsprechung des BFH ist einer Rechtssache grundsätzliche Bedeutung beizumessen, wenn die für die Beurteilung des Streitfalles maßgebliche Rechtsfrage das abstrakte Interesse der Allgemeinheit an der einheitlichen Entwicklung und Handhabung des Rechts berührt (vgl. Klein/Ruban, a. a. O., Rdnr. 47, m. w. N.). Die Zulassung der Revision kommt aber nur in Betracht, wenn die Rechtsfrage klärungsbedürftig ist. Daran fehlt es, wenn die streitige Rechtsfrage sich bereits aus dem Gesetz beantworten läßt, durch eine Entscheidung des BFH geklärt worden ist und keine neuen Gesichtspunkte erkennbar sind, die die erneute Prüfung und Entscheidung dieser Frage erforderlich machen, oder an ihrer Beantwortung keine Zweifel bestehen können (vgl. Gräber/ Ruban, Finanzgerichtsordnung, 2. Aufl., § 115 Rdnr. 9, mit Rechtsprechungshinweisen). Die Frage, in welchem Umfang die Ermessensentscheidung des FA bei der Inanspruchnahme eines Haftungsschuldners begründet werden muß, wenn mehrere Personen als Haftende in Betracht kommen, also Auswahlermessen auszuüben ist, bedarf nicht mehr der Klärung durch die höchstrichterliche Rechtsprechung.

Bei der Inanspruchnahme eines nach §§ 34, 69 AO 1977 Haftenden handelt es sich um eine Ermessensentscheidung, die nach § 102 FGO darauf zu überprüfen ist, ob der Haftungsbescheid deshalb rechtswidrig ist, weil die gesetzlichen Grenzen des Ermessens überschritten sind oder von dem Ermessen in einer dem Zweck der Ermächtigung nicht entsprechenden Weise Gebrauch gemacht ist. Wegen der Befugnis und Verpflichtung des Gerichts zur Überprüfung behördlicher Ermessensentscheidungen, die dem Gericht keinen Raum für eigene Ermessenserwägungen läßt, muß die Ermessensentscheidung der Verwaltung im Haftungsbescheid, spätestens aber in der Einspruchsentscheidung begründet werden (vgl. § 121 Abs. 1, § 126 Abs. 1 Nr. 2 und Abs. 2 AO 1977), andernfalls sie im Regelfall fehlerhaft ist. Dabei müssen nach der Rechtsprechung des BFH die bei der Ausübung des Verwaltungsermessens angestellten Erwägungen - die Abwägung des Für und Wider der Inanspruchnahme des Haftungsschuldners - aus der Entscheidung erkennbar sein. Insbesondere muß die Behörde zum Ausdruck bringen, warum sie den Haftungsschuldner anstatt des Steuerschuldners oder anstelle anderer ebenfalls für die Haftung in Betracht kommender Personen in Anspruch nimmt (BFH-Urteile vom 3. Februar 1981 VII R 86/78, BFHE 133, 1, BStBl II 1981, 493, und vom 24. November 1987 VII R 82/84, BFH/NV 1988, 206, 208).

Es liegt auf der Hand, daß bei mehreren Haftungsschuldnern, von denen nur einer in Anspruch genommen wird, das Auswahlermessen nur dann ausreichend begründet ist, wenn aus der Verwaltungsentscheidung hervorgeht, warum der eine in Anspruch genommen, der oder die anderen aber von der Haftung freigestellt werden. Die negative Entscheidung muß ebenfalls zum Ausdruck gebracht werden, weil die Begründung der Ermessensentscheidung insbesondere dazu dient, dem Gericht die Nachprüfung der Ermessenserwägungen gemäß § 102 FGO zu ermöglichen. Dazu gehört auch die Beantwortung der Frage, ob es ermessensgerecht war, einen Mithaftenden zu Lasten des in Anspruch genommenen Haftungsschuldners von der Haftung freizustellen. Eine nachvollziehbare Ermessensabwägung zwischen verschiedenen Personen ist aber nicht denkbar, ohne daß eine Erwähnung des Für und Wider der Inanspruchnahme aller zu berücksichtigenden Personen erfolgt. Auch der von dem Haftungsbescheid Betroffene kann sich - im Gegensatz zur Auffassung des FA - im Rechtsmittelverfahren gegen seine eigene Heranziehung nur dann umfassend zur Wehr setzen, wenn ihm die Gründe für die Freistellung des anderen Haftungsschuldners mitgeteilt worden sind. Da somit an der Beantwortung der vom FA als rechtsgrundsätzlich angesehenen Frage nach dem notwendigen Umfang der Begründung des Auswahlermessens bei mehreren Haftungsschuldnern keine Zweifel bestehen können, bedarf es nicht der Zulassung der Revision zur Herbeiführung einer entsprechenden Entscheidung des BFH.

Fundstellen