Rückstellung, Urlaubsrückstellung / 5.4 Obergrenze für Rückstellungen in der Steuerbilanz (außer Pensionsrückstellungen)

Die Bewertungsvorschriften in § 6 Abs. 1 Nr. 3a EStG regeln die Bewertung von Rückstellungen nicht abschließend, sondern sind nach R 6.11 Abs. 3 EStR als Höchstgrenze zu betrachten. Dies hat der BFH auch für die Rechtslage nach Inkrafttreten des BilMoG bestätigt.^[1] Daher dürfen Rückstellungen – mit Ausnahme von Pensionsrückstellungen – in der Steuerbilanz nicht höher ausgewiesen werden als der zulässige Rückstellungsausweis in der Handelsbilanz. Begründet wird dies mit der Gesetzesformulierung "höchstens insbesondere" im Einleitungssatz des § 6 Abs. 1 Nr. 3a EStG.

Zur praktischen Umsetzung dieser "Höchstgrenze" ist

• im ersten Schritt zunächst der Rückstellungswert nach den Regelungen des § 6 Abs. 1 Nr. 3a EStG (steuerlicher Wert) zu ermitteln;
• im zweiten Schritt anschließend dieser Wert mit dem handelsbilanziellen Wertansatz zu vergleichen.

Der niedrigere der beiden Werte ist in der Steuerbilanz anzusetzen.

Im hier betrachteten Fall der Urlaubsrückstellungen wird der handelsbilanzielle Wertansatz oftmals den Wertansatz der Steuerbilanz übersteigen, sodass die Obergrenze in Form des handelsbilanziellen Wertansatzes in der Steuerbilanz nicht zur Anwendung kommt. Bedeutung hat die so definierte Obergrenze z. B. für langfristig zu erbringende Sachleistungsverpflichtungen, da aufgrund des unterschiedlichen Abzinsungszeitraums zwischen Handels- und Steuerbilanz der Wert nach § 6 Abs. 1 Nr. 3a EStG häufig höher ist als der handelsbilanzielle Wertansatz nach § 253 Abs. 2 Satz 1 HGB ergebende.