Mit einer Rücklage für Ersatzbeschaffungen lässt sich eine Besteuerung stiller Reserven vermeiden. Diese Möglichkeit besteht nur im Steuerrecht. Wird eine Steuerbilanz übermittelt, sind logischerweise keine Korrekturen erforderlich, weil der steuerlich zutreffende Wert elektronisch übermittelt wird. Handelsrechtlich ist eine Rücklage für Ersatzbeschaffungen unzulässig. Diese von der Handelsbilanz abweichende Handhabung muss im Rahmen der Taxonomie durch eine Überleitungsrechnung korrigiert werden (d. h., bei den entsprechenden Kennziffern berücksichtigt werden), weil ansonsten der höhere handelsrechtliche Gewinn übernommen wird.
Scheidet ein abnutzbares Wirtschaftsgut des Anlagevermögens infolge höherer Gewalt oder zur Vermeidung eines behördlichen Eingriffs aus dem Betriebsvermögen aus, müssen die aufgedeckten stillen Reserven nicht sofort versteuert werden. Die stillen Reserven, die z. B. durch die Erstattung einer Versicherung entstehen können, dürfen auf ein Ersatzwirtschaftsgut übertragen werden. Erfolgt die Investition nicht in dem Jahr, in dem die stillen Reserven aufgedeckt werden, wird der Betrag auf das Konto "Sonderposten mit Rücklageanteil nach EStR R 6.6" 0932 (SKR 03) bzw. 2982 (SKR 04) gebucht (Konten wie bisher).
Wird kein Ersatzwirtschaftsgut angeschafft, muss die Rücklage ertragswirksam aufgelöst werden. Hierfür ist das Konto "Erträge aus der Auflösung einer steuerlichen Rücklage für Ersatzbeschaffungen R 6.6 EStR" 2729 (SKR 03) bzw. 4929 (SKR 04) zu verwenden (neue Konten ab 2012).
Beispiel: Steuerbilanzwerte 1
Ein Lkw, der sich im Betriebsvermögen einer GmbH befindet, wurde im Oktober 2013 durch einen Brand völlig zerstört. Zu diesem Zeitpunkt hatte der Lkw noch einen Buchwert von 12.000 EUR. Die Versicherung hat zur Schadensregulierung einen Betrag von 22.000 EUR überwiesen. Die GmbH hat einen neuen Lkw für 36.000 EUR erworben. Hierauf überträgt sie die anlässlich des Brandes aufgedeckten stillen Reserven. Die GmbH rechnet folgendermaßen:
| Bezeichnung des Vorgangs | Handelsbilanz | Steuerbilanz |
|---|---|---|
| Buchwert des zerstörten Lkws | 12.000 EUR | 12.000 EUR |
| Erstattung durch Versicherung | 22.000 EUR | 22.000 EUR |
| aufgedeckte stille Reserven/steuerfreie Rücklagen | 10.000 EUR | 10.000 EUR |
| Anschaffung des neuen Lkws | 36.000 EUR | 36.000 EUR |
| minus stille Reserven | 0 EUR | -10.000 EUR |
| Ausweis der Anschaffungskosten | 36.000 EUR | 26.000 EUR |
Buchungsvorschlag (Rücklage für aufgedeckte stille Reserven)
SKR 03:
| 1200 | Bank | 10.000 | an | 0932 | Sonderposten mit Rücklageanteil nach EStR R 6.6 | 10.000 |
SKR 04:
| 1800 | Bank | 10.000 | an | 2982 | Sonderposten mit Rücklageanteil nach EStR R 6.6 | 10.000 |
Buchungsvorschlag (Kauf des Lkws im Jahr 2014)
SKR 03:
| 0350 | Lkw | 36.000 | ||||
| 1576 | Abziehbare Vorsteuer 19 % | 6.840 | an | 1200 | Bank | 42.840 |
SKR 04:
| 0540 | Lkw | 36.000 | ||||
| 1406 | Abziehbare Vorsteuer 19 % | 6.840 | an | 1800 | Bank | 42.840 |
Buchungsvorschlag (Übertragung auf Anschaffungskosten im Jahr 2014)
SKR 03:
| 0932 | Sonderposten mit Rücklageanteil nach EStR R 6.6 | 10.000 | an | 0350 | Lkw | 10.000 |
SKR 04:
| 2982 | Sonderposten mit Rücklageanteil nach EStR R 6.6 | 10.000 | an | 0540 | Lkw | 10.000 |
Die Anschaffungskosten der Maschine werden also in der Handelsbilanz mit 36.000 EUR und in der Steuerbilanz mit 26.000 EUR ausgewiesen. Eine steuerfreie Rücklage (Sonderposten mit Rücklageanteil nach EStR R 6.6) darf nicht gebildet werden. Somit ergeben sich zwangsläufig abweichende Bilanzsätze in der Steuer- und in der Handelsbilanz. Der Unterschied beträgt 10.000 EUR.
Wird die Handelsbilanz als E-Bilanz übertragen, müssen Korrekturen vorgenommen werden. Im Rahmen der Taxonomie sind Wertkorrekturen bei den entsprechenden Kennziffern vorzunehmen. Je nach Umfang der Korrekturen kann es durchaus sinnvoll sein, neben der Handelsbilanz auch eine Steuerbilanz aufzustellen. Im Rahmen der Taxonomie wird dann nur die Steuerbilanz zugrunde gelegt.
Auswirkung auf die Handelsbilanz: Durch diesen Vorgang sind – bei einer Steuerbelastung von 30 % – passive latente Steuern i. H. v. 3.000 EUR auszuweisen. Diese latenten Steuern müssen in der E-Bilanz erfasst werden, wirken sich aber nicht auf den Gewinn aus.
Voraussetzungen für die Übertragung stiller Reserven
Verkauft oder entnimmt der Unternehmer ein Wirtschaftsgut seines Anlagevermögens, muss er die dabei aufgedeckten stillen Reserven grundsätzlich versteuern. Scheidet ein abnutzbares Wirtschaftsgut des Anlagevermögens unfreiwillig aus dem Betriebsvermögen aus, müssen die aufgedeckten stillen Reserven nicht sofort versteuert werden. Die Voraussetzungen hierfür sind,
- dass ein Wirtschaftsgut des Betriebsvermögens durch höhere Gewalt oder durch einen behördlichen Eingriff (oder zur Vermeidung eines solchen Eingriffs) gegen Entschädigung aus dem Betriebsvermögen ausscheidet und
- dass das Ersatzwirtschaftsgut innerhalb einer bestimmten Zeit angeschafft wird.
Werden bei einem unfreiwilligen Ausscheiden stille Reserven aufgedeckt, können sie steuerlich auf ein Ersatzwirtschaftsgut übertragen werden (R 6.6. EStR), wenn es die gleiche Funktion wie das ausgeschiedene Wirtsc...
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