Leitsatz (amtlich)
Für den Verlustabzug nach § 10 d EStG 1965 sind bei der Zusammenveranlagung die Einkünfte beider Ehegatten getrennt zu ermitteln und dann in der für sie günstigsten Reihenfolge zusammenzurechnen.
Normenkette
EStG 1965 § 2 Abs. 2 S. 1, §§ 10d, 26b S. 2
Tatbestand
Streitig ist die Reihenfolge der Zusammenrechnung von Einkünften für den Verlustabzug nach § 10 d EStG 1965 bei zusammen veranlagten Ehegatten, wenn beide Eheleute Einkünfte mit Verlusten haben.
Die Kläger und Revisionsbeklagten (Kläger) - Eheleute - hatten 1965 folgende Einkünfte: der Kläger - Ehemann - einen Gewinn aus Gewerbebetrieb von 198 182 DM und einen Verlust aus Vermietung und Verpachtung von 2 762 DM, die Klägerin - Ehefrau - einen Verlust aus Gewerbebetrieb von 230 429 DM und einen Verlust aus Vermietung und Verpachtung von 14 946 DM. Für die Zusammenveranlagung zur Einkommensteuer für 1966 machten sie einen Verlustabzug von 49 955 DM geltend und meinten dazu, bei der Ermittlung des Verlustabzugs seien zunächst mit dem gewerblichen Gewinn 1965 des Klägers die Verluste 1965 aus Vermietung und Verpachtung und erst mit den dann verbleibenden positiven Einkünften des Klägers die negativen Einkünfte der Klägerin aus Gewerbebetrieb zu verrechnen. Demgegenüber ermittelte der Beklagte und Revisionskläger (das FA) einen Verlustabzug von 32 247 DM. Dazu saldierte das FA zunächst die gewerblichen Einkünfte beider Kläger aus 1965, weil nach § 2 Abs. 2 EStG für jede Einkunftsart nur ein Ergebnis berücksichtigt werden könne und die Einkünfte beider Kläger aus ihren Gewerbebetrieben zur gleichen Einkunftsart gehörten.
Nach erfolglosem Einspruch gab das FG der Klage mit seiner in den EFG 1974 S. 420 veröffentlichten Entscheidung statt und führte dazu im wesentlichen aus: Bei der Ermittlung des Gesamtbetrags der Einkünfte seien zwar zunächst die zur gleichen Einkunftsart gehörenden Wirtschaftsergebnisse zusammenzurechnen. Dies gelte aber nur für die Ermittlung des Gesamtbetrags der Einkünfte ein und desselben Steuerpflichtigen. Daran ändere auch nichts die Zusammenveranlagung nach § 26 b EStG, weil die beiden verschiedenen Einkommenssphären der Ehegatten getrennt blieben. Deshalb seien im Streitfall für die Berechnung des in 1966 abziehbaren Verlustes von dem gewerblichen Gewinn des Klägers aus 1965 zunächst die Verluste aus Vermietung und Verpachtung und danach der gewerbliche Verlust 1965 der Klägerin abzuziehen, so daß sich ein Verlustabzug von 49 955 DM ergebe.
Mit der Revision rügt das FA unrichtige Anwendung der §§ 2 Abs. 2, 26 b Satz 2 EStG und meint dazu, der Verlustabzug sei wirtschaftlich nur ein auf spätere Veranlagungszeiträume verlegter, als Sonderausgabe gestalteter und die Einkünfte beider Eheleute erfassender Verlustausgleich, bei dem es keinen für beide Eheleute unterschiedlichen Gesamtbetrag der Einkünfte gebe. Wie sich aus § 26 b Satz 2 EStG ergebe, seien lediglich die Einkünfte der Eheleute und damit die Gesamtergebnisse einer Einkunftsart zusammenzurechnen.
Entscheidungsgründe
Die Revision ist unbegründet.
Die Vorentscheidung entspricht im Ergebnis den Grundsätzen, wie sie im Urteil des Senats vom 17. Februar 1976 VIII R 4/74 (BFHE 118, 322, BStBl II 1976, 378) zu der Frage ausgesprochen wurden, inwieweit die Zusammenveranlagung von Eheleuten den Verlustabzug nach § 10 d EStG beeinflußt. In dieser Entscheidung wurde im Anschluß an die bisherige Rechtsprechung ausgeführt, daß auch bei der Zusammenveranlagung die Feststellung der Einkünfte eines jeden Ehegatten nach den dafür geltenden Vorschriften getrennt behandelt wird; es kommt lediglich zu einer Zusammenfassung des Einkommens. Können danach die gewerblichen Gewinne aus den Betrieben des einen oder anderen Ehegatten nicht in dem Sinne zusammengerechnet werden, daß sich nur ein "einheitlicher" Gewinn aus Gewerbebetrieb ergibt, bleibt es vielmehr bei getrennten gewerblichen Gewinnen oder Verlusten der Ehegatten, dann ist, da für den Verlustausgleich nach § 2 Abs. 2 Satz 1 EStG keine bestimmte Reihenfolge vorgeschrieben ist und § 26 b Satz 2 EStG lediglich eine Zusammenrechnung der Einkünfte der Eheleute vorschreibt, dieser in der für die Eheleute günstigsten Weise vorzunehmen. Es sind mit den positiven Einkünften zunächst die nicht vortragbaren negativen Einkünfte zu verrechnen. Bei dieser Beurteilung kann offenbleiben, ob es bei der Zusammenveranlagung nach § 26 b EStG für jeden Ehegatten einen eigenen Gesamtbetrag der Einkünfte gibt.
Fundstellen
Haufe-Index 72585 |
BStBl II 1978, 8 |
BFHE 1978, 333 |