Forderungen: Wie richtig gebucht und bilanziert wird / 4.5 Uneinbringliche Forderungen

Uneinbringlich ist eine Forderung, wenn erkennbar davon auszugehen ist, dass die Forderung nicht mehr beglichen werden wird.^[1] Dabei sind auch Tatsachen zu berücksichtigen, die erst nach dem Bilanzstichtag bekannt geworden sind. Gründe für die Uneinbringlichkeit können sein:

• Tod des Schuldners,
• tatsächliche Zahlungsunfähigkeit,^[2]
• Schuldner unbekannt verzogen,
• Einstellung eines Insolvenzverfahrens mangels Masse,^[3]
• ergebnislose Zwangsvollstreckung,^[4]
• Schuldner ohne Hinterlassenschaft verstorben,
• Verjährung der Forderung.^[5]

Ist zum Zeitpunkt der Bilanzerstellung bekannt, dass eine Darlehensforderung wegen Insolvenzeröffnung uneinbringlich ist, muss aufgrund objektiver Umstände mit einem vollständigen Ausfall der Forderung gerechnet werden, zumal wenn bereits vorher eine eidesstattliche Versicherung abgegeben wurde und bekannt ist, dass sich die bereits bei Beginn der Darlehensausreichung bekannte prekäre wirtschaftliche Situation weiter verschlechtert hat.^[6] Stellt ein bilanzierender Unternehmer fest, dass eine Forderung uneinbringlich ist, kann sie in voller Höhe ausgebucht werden (direkte Forderungsabschreibung). Die direkte Abschreibung hat zur Folge, dass in der Handels- und Steuerbilanz auf der Aktivseite nicht der Nennwert der Forderungen ausgewiesen wird, sondern der niedrigere Teilwert. Bei der Buchung eines Forderungsausfalls sind regelmäßig die Bestandskosten "Forderungen" und "Umsatzsteuer" und das Aufwandskonto "Forderungsverluste" anzusprechen.

Praxis-Beispiel

Bekanntwerden eines Forderungsverlusts nach Bilanzstichtag

Unternehmer hatte noch eine offene Forderung gegen Kunden i. H. v. 9.520 EUR (8.000 EUR netto). Diese wurde zum Bilanzstichtag 01 uneinbringlich, weil feststeht, dass die Insolvenzeröffnung beim Kunden mangels Masse im März 02 nicht eröffnet worden ist. Die Forderung muss ausgebucht werden:

Buchung des Forderungsverlusts zum 31.12.01

Konto SKR 03 Soll	Kontenbezeichnung	Betrag EUR	Konto SKR 03 Haben	Kontenbezeichnung	Betrag EUR
2406	Forderungsverluste 19 % USt (übliche Höhe)	8.000	10000	Debitorenkonto	9.520
1776	USt 19 %	1.520

Konto SKR 04 Soll	Kontenbezeichnung	Betrag EUR	Konto SKR 04 Haben	Kontenbezeichnung	Betrag EUR
6936	Forderungsverluste 19 % USt (übliche Höhe)	8.000	10000	Debitorenkonto	9.520
3806	USt 19 %	1.520

Die Umsatzsteuer muss berichtigt werden.^{[7], [8]} Mit der Umsatzsteuer-Voranmeldung April 02 bzw. II. Quartal 02 wird der Betrag von 1.520 EUR als "Minus-Umsatz" angesetzt. Man saldiert den Betrag von 8.000 EUR von den Nettoerlösen und den Betrag von 1.520 EUR von der entsprechenden Umsatzsteuer (Zeile 50 des Formulars). Sinnvollerweise sollte die Meldung über den Beschluss des Insolvenzgerichts zu den Akten genommen werden.^[9]

Von einer Uneinbringlichkeit i. S. v. § 17 Abs. 2 Nr. 1 UStG ist auch dann auszugehen, wenn der leistende Unternehmer im Zeitpunkt der Leistungserbringung aufgrund der mit dem Leistungsempfänger getroffenen vertraglichen Vereinbarungen über die Fälligkeit des Entgelts für mehr als 2 Jahre nicht mit einer Vereinnahmung der Leistungsentgelte rechnen kann.^[10]

Allein das Bestehen einer Aufrechnungslage schließt nicht aus, dass eine Forderung uneinbringlich i. S. d. § 17 Abs. 2 Nr. 1 UStG wird. Zu berichtigen sind bei Uneinbringlichkeit von Forderung und Gegenforderung sowohl der Steuerbetrag als auch der vorgenommene Vorsteuerabzug.^[11]

Praxis-Tipp

Korrektur der Umsatzsteuer schon bei Insolvenzeröffnung möglich

Wird über das Vermögen eines Kunden das Insolvenzverfahren eröffnet, gelten die gegen ihn gerichteten Forderungen zumindest umsatzsteuerlich spätestens in diesem Zeitpunkt – unbeschadet einer möglichen Insolvenzquote – in voller Höhe als uneinbringlich. Die Umsatzsteuer ist also bereits bei Eröffnung des Insolvenzverfahrens zu berichtigen und nicht erst bei Ablehnung mangels Masse.^[12]

Hinweis

EuGH: Berichtigung der Mehrwertsteuer hinsichtlich offener Forderungen

Der EuGH hat in einem Vorlage-Verfahren (slowenische Gesellschaft gegen Republik Slowenien) entschieden, dass das EU-Recht einer Regelung eines Mitgliedstaats entgegensteht, wonach einem Steuerpflichtigen das Recht auf Verminderung der im Zusammenhang mit einer uneinbringlichen Forderung entrichteten Mehrwertsteuer versagt wird, wenn er diese Forderung im Insolvenzverfahren gegen seinen Schuldner nicht angemeldet hat, selbst dann, wenn er nachweist, dass diese Forderung, auch wenn er sie angemeldet hätte, nicht beigetrieben worden wäre.^[13]

Der EuGH hat in einem Vorlage-Verfahren (tschechische Gesellschaft gegen Republik Tschechien) entschieden, dass das EU-Recht einer Regelung eines Mitgliedstaats entgegensteht, der die Berichtigung des Mehrwertsteuerbetrags von der folgenden Bedingung abhängig macht: "Die teilweise oder vollständig unbeglichene Forderung ist nicht innerhalb des Zeitraums von 6 Monaten vor der Feststellung der Zahlungsunfähigkeit der Schuldnergesellschaft entstanden." Dies gilt, obwohl sich mit dieser Bedingung nicht ausschließen lässt, dass diese Forderung letztl...