Übersteigen die Werbungskosten bzw. Betriebsausgaben, die steuerfreien Einnahmen aus einer Übungsleitertätigkeit, stellt sich die Frage, ob diese Verluste steuerlich abzugsfähig sind.
Die Finanzverwaltung vertritt die Auffassung, dass ein Abzug von Werbungskosten bzw. Betriebsausgaben, die mit den steuerfreien Einnahmen nach § 3 Nr. 26 EStG in einem unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhang stehen, nur dann möglich ist, wenn die Einnahmen aus der Tätigkeit und gleichzeitig auch die jeweiligen Ausgaben den Freibetrag (2.400 EUR) übersteigen (R 3.26 Abs. 9 LStR). Hintergrund dieser Auffassung ist, dass § 3 Nr. 26 Satz 2 EStG regelt, dass bei Einnahmen die den steuerfreien Betrag übersteigen, die mit den nebenberuflichen Tätigkeiten in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehenden Ausgaben abweichend von § 3c EStG nur insoweit als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abgezogen werden dürfen, als sie den Betrag der steuerfreien Einnahmen übersteigen.
Beispiel: A ist nebenberuflich als selbstständiger Sporttrainer tätig. Er erzielt aus dieser Tätigkeit im Jahr 2014 Betriebseinnahmen von 2.000 EUR. Den Betriebseinnahmen stehen Betriebsausgaben von 2.500 EUR gegenüber. Den Verlust i. H. v. 500 EUR (Einnahmen 2.000 EUR – Freibetrag 2.000 Euro, Ausgaben 2.500 EUR – Freibetrag 2.000 EUR = - 500 EUR) macht A in seiner Einkommensteuererklärung 2014 geltend.
Die Finanzverwaltung interpretiert den Wortlaut von § 3 Nr. 26 Satz 2 EStG wohl so, dass dann, wenn die Einnahmen den steuerfreien Betrag i. H. vom 2.400 EUR nicht überschreiten, kein Abzug von Ausgaben stattfinden kann, sodass hier 0 EUR Einkünfte anzusetzen wären.
Nach Auffassung des FG Rheinland-Pfalz (Urteil v. 25.5.2011, 2 K 1996/10, Haufe Index 2717218) stellt der Wortlaut der Vorschrift aber lediglich klar, dass das Abzugsverbot auf den Betrag der steuerfreien Einnahmen begrenzt ist. Daraus folgt, dass alle Aufwendungen abzugsfähig sind, die den steuerfreien Betrag übersteigen. Das entspricht dem allgemeinen Grundsatz, dass bei steuerfreien Einnahmen kein doppelter Steuervorteil dadurch eintreten darf, dass Aufwendungen berücksichtigt werden, die mit steuerfreien Einnahmen in Zusammenhang stehen. Übersteigen die Einnahmen den steuerfreien Betrag i. H. v. 2.400 EUR nicht, ist - für diesen gesetzlich nicht geregelten Fall – dann aber auch zu berücksichtigen, dass durch die Vorschrift generell eine Besserstellung für nebenberufliche Übungsleiter etc. erreicht werden soll, keinesfalls aber eine Schlechterstellung. Nach der Zielsetzung der gesetzlichen Regelung ist demnach dann, wenn die Einnahmen den Freibetrag unterschreiten, ein Abzug der diese Einnahmen übersteigenden Ausgaben möglich. Dies entspricht nach Auffassung des FG auch dem objektiven Nettoprinzip. Durch den Verlustabzug wird A hier auch nicht doppelt begünstigt. Er wird vielmehr im Vergleich zu einem hauptberuflich tätigen Übungsleiter durch die Vorschrift des § 3 Nr. 26 EStG lediglich nicht benachteiligt.
Die gleiche Auffassung wie das FG Rheinland-Pfalz hatte auch schon das FG Berlin-Brandenburg (Urteil v. 5.12.2007, 7 K 3121/05 B, Haufe Index 2003320) vertreten. Allerdings haben die Finanzämter in beiden Verfahren die vom FG zugelassene Revision nicht eingelegt. Dies hat bisher die Vermutung nahe gelegt, dass die Finanzverwaltung eine Bestätigung der Entscheidungen durch den BFH verhindern wollte.
Praxis-Tipp: Dies könnte sich nun ändern. Bei sowohl unter dem Freibetrag liegenden Einnahmen als auch Ausgaben hat das FG Mecklenburg-Vorpommern mit Urteil v. 16.6.2015, 3 K 368/14 entschieden, dass der dadurch entstehende Verlust geltend gemacht werden kann. Gegen dieses Urteil wurde Nichtzulassungsbeschwerde eingelegt (Az. VIII B 73/15). In vergleichbaren Fällen, sollte daher - bei ablehnender Haltung durch die Finanzämter - Einspruch eingelegt werden, welcher gemäß § 363 Abs. 2 Satz 2 AO ruht (vgl. auch zum Ganzen OFD Frankfurt a. M. v. 28.12.2015, S 2245 A-2-St 213, FMNR51f310015). Abschließend gilt es darauf hinzuweisen, dass die OFD Frankfurt informiert hat, dass auch ein Revisionsverfahren gegen eine Entscheidung des FG Thüringen (Urteil v. 30.9.2015, 3 K 480/14) vor dem BFH läuft (BFH-Az. III R 23/15). Im Urteilsfall hat das FG entschieden, dass auch bei unter dem Freibetrag liegende Einnahmen die über dem Freibetrag liegenden Ausgaben geltend gemacht werden können (wie hier im Beispielsfall). M. E. kann es aber für die Frage des Verlustabzugs – entsprechend der Urteilsgrundsätze des FG Rheinland-Pfalz - keinen Unterschied machen, ob die Ausgaben den Freibetrag übersteigen oder nicht.