Verbilligt vermietete Wohnung als gewillkürtes Betriebsvermögen
Bilanzieller Ausweis als gewillkürtes Betriebsvermögen
Beispiel: Einzelgewerbetreibender A hat ein Grundstück gekauft, dessen Nutzfläche insgesamt 300 qm beträgt. Im Erdgeschoss betreibt A seinen Betrieb. Das 1. Obergeschoss ist zu fremdüblichen Bedingungen an den Sohn des A zu Wohnzwecken vermietet; die vereinbarte Monatsmiete beträgt 1.000 EUR. Das 2. Obergeschoss wird von A bewohnt. Das Erdgeschoss und die Wohnungen in den beiden Obergeschossen haben eine Nutzfläche von je 100 qm.
Das Erdgeschoss gehört zum notwendigen Betriebsvermögen des A, das 3. Obergeschoss zählt zum notwendigen Privatvermögen. Die vermietete Wohnung im 1. Obergeschoss kann als gewillkürtes Betriebsvermögen behandelt werden, weil sie geeignet ist, die Wirtschaftskraft des Gewerbebetriebs durch Zuführung von Mieterträgen als Mittel oder Liquiditätsreserve zu stärken. Voraussetzung für die Anerkennung als gewillkürtes Betriebsvermögen ist, dass das der zu fremden Wohnzwecken vermietete Grundstücksteil in der Bilanz ausgewiesen ist.
Problematisch ist, welche Steuerfolgen sich ergeben, wenn eine zum gewillkürten Betriebsvermögen gehörenden Wohnung (hier: 1. Obergeschoss) nicht mehr zu fremdüblichen Bedingungen, sondern aus privaten Gründen verbilligt vermietet wird, z. B. zu 50 % des ortsüblichen Mietpreises.
Praxishinweis: Der BFH hat entschieden, dass eine zu privaten Wohnzwecken verbilligt vermietete Wohnung (weiterhin) als gewillkürtes Betriebsvermögen behandelt werden kann (Urteil v. 14.8.2014, IV R 56/11). Die außerbetrieblich veranlasste Verbilligung stellt jedoch eine Nutzungsentnahme dar, die mit den anteiligen Kosten der außerbetrieblichen Nutzung, d. h. den anteiligen Selbstkosten, zu bewerten ist, höchstens aber mit dem Marktwert der Nutzung, also höchstens der Marktmiete. Entstehen für die als gewillkürtes Betriebsvermögen behandelte Wohnung im Jahr 2015 Kosten von 4.000 EUR, ist die Nutzungsentnahme mit 2.000 EUR zu bewerten, sodass A die Kosten nur i. H. v. 2.000 EUR (50 % von 4.000 EUR) als Betriebsausgaben abziehen kann.
Unentgeltliche Überlassung führt zur Zwangsentnahme
Dauerhaft unentgeltlich überlassene Gebäude oder Gebäudeteile sind nicht zur Förderung des Betriebs geeignet und daher nicht als gewillkürtes Betriebsvermögen bilanzierungsfähig. Wird also aus der verbilligten Vermietung auf Dauer eine unentgeltliche Überlassung, kommt es zu einer Zwangsentnahme der Wohnung einschließlich des dazu gehörigen Grund und Bodens. Die stillen Reserven sind dann gewinnerhöhend aufzudecken. Die Entscheidung, von der verbilligten Vermietung zur unentgeltlichen Überlassung zu wechseln, sollte also wohlüberlegt getroffen werden.
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