Offenlegung von Rechnungslegungsunterlagen - Kompaktdars ... / 5.3 Abschlusspolitische Maßnahmen zur Unterschreitung der Größengrenzen

Über abschlusspolitische Maßnahmen lassen sich die in Kapitel 3 dargestellten Eckwerte des Unternehmens mehr oder weniger stark beeinflussen, um als "echte" Personengesellschaft nach dem PublG die Offenlegung komplett zu vermeiden oder als Kapitalgesellschaft bzw. dieser gleichgestellten Personengesellschaft nach § 264a HGB zumindest in den Genuss von Offenlegungserleichterungen zu kommen. Generell ist hinsichtlich der abschlusspolitischen Maßnahmen zwischen Sachverhalte- und Darstellungsgestaltung zu unterscheiden. Während Erstere bewusste, abschlusspolitisch motivierte Veränderungen der ökonomischen Verhältnisse voraussetzen, die dann zu einer gewünschten Abbildung im Jahresabschluss führen, bezieht sich die Darstellungsgestaltung auf eine zielgerichtete Gestaltung der Unternehmensabbildung im Jahresabschluss über gewährte Wahlrechte und unvermeidliche Einschätzungsspielräume im Rahmen von Ansatz-, Bewertungs- und Ausweisentscheidungen.

Beeinflussung der Bilanzsumme

Das Merkmal, welches am ehesten zu beeinflussen ist, ist die Bilanzsumme. Ziel ist es, die Vermögensseite der Bilanz zu reduzieren, was über verschiedene Maßnahmen erreicht werden kann. Die Beeinflussung der Umsatzerlöse gestaltet sich schwieriger, da hier die Ertragsrealisation aktiv gesteuert werden muss. Angesichts der arbeitsrechtlichen Gegebenheiten ist es ebenfalls mit erheblichen Schwierigkeiten verbunden, die Mitarbeiterzahl im Jahresdurchschnitt, die auf Quartalsbasis zu ermitteln ist, unter den Schwellenwerten zu halten. Allerdings ist dieses Kriterium für Personengesellschaften nach dem Publizitätsgesetz mit 5.000 noch am weitesten gesteckt, bedeutet es doch, dass pro Mitarbeiter nur 13.000 EUR Bilanzsumme und 26.000 EUR Umsatz anfallen, was verglichen mit statistischen Durchschnittswerten und anderen rechtlichen Größenkriterien sehr gering ist.

5.3.1 Minimierung der Vermögensseite

Ohne Änderung der betrieblichen Realität kann der Vermögensausweis über die Darstellungsgestaltung optisch verringert werden. Dafür stehen Personengesellschaften im HGB nur noch einige wenige Wahlrechte zur Verfügung, die inzwischen im Wesentlichen vergleichbar sind mit denen von Kapitalgesellschaften gem. den §§ 264 ff. HGB und für Konzernabschlüsse.

Generell ist zu unterscheiden zwischen vom Gesetzgeber offerierten Möglichkeiten zur unterschiedlichen Abbildung von Sachverhalten, wie etwa die Bewertung der Herstellungskosten gemäß § 255 Abs. 3 HGB unter Einbezug von Fremdkapitalzinsen oder ohne, und unvermeidlichen Einschätzungsspielräumen, wie sie etwa bei der Bemessung von Abschreibungen oder der Schätzung von Nutzungsdauern bestehen. Letztere Beeinflussungsmöglichkeit findet sich in jedem Rechnungslegungssystem wieder und kann von externer Seite so gut wie kaum erkannt werden.

Achtung

Allerdings ist zu beachten, dass eine auf eine Minimierung der Bilanzsumme ausgerichtete Abschlusspolitik mit dem Ziel der Darstellung einer guten Bonität gegenüber der Fremdkapitalgeberseite kollidieren kann und ggf. zu Verwerfungen mit der Steuerbilanz führt.^[1]

Da die Kriterien zur Bestimmung der Konzernrechnungslegungspflicht nach dem Publizitätsgesetz identisch mit den im Kapitel "Rechtliche Grundlagen" genannten Größen zur Offenlegung für große Kapitalgesellschaften sind, ist eine Verlagerung von Vermögen in eine Tochtergesellschaft keine wirksame Strategie, sich den Offenlegungspflichten zu entziehen.

Nicht zu nutzende Ansatzwahlrechte

Konkret ergeben sich nur noch folgende explizite Ansatzwahlrechte nach dem HGB, welche zur Minimierung der Bilanzsumme nicht gewählt werden dürfen:

• Selbst geschaffene immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens,^[2]
• Disagio,^[3]
• aktive latente Steuern nach § 274 HGB (betreffen nur Kapitalgesellschaften und denen gleichgestellte Personengesellschaften).

Mögliche Wertansatz- und Methodenentscheidungen

Im Rahmen der Bewertungsentscheidungen stellt sich die Frage, in welcher Höhe eine Position in der Bilanz angesetzt werden soll. Grundsätzlich können die Bewertungsentscheidungen unterteilt werden in Wertansatzentscheidungen, die im Einzelfall Spielräume ermöglichen, und in Methodenentscheidungen, wo über die Wahl verschiedener Methoden unterschiedliche Bewertungen erreicht werden können.^[4] Konkret ergeben sich quantitativ zumeist interessantere Wahlmöglichkeiten:

• Nutzung der degressiven oder leistungsbezogenen Abschreibung, soweit dies zu höheren Abschreibungsbeträgen als bei der linearen Methode führt,^[5]
• Abwertung des Finanzanlagevermögens bei nur vorübergehenden Wertminderungen,^[6]
• Einbezug nur der aktivierungspflichtigen Bestandteile in die Herstellungskosten, d. h., es werden die Kosten der allgemeinen Verwaltung sowie Aufwendungen für soziale Einrichtungen des Betriebes, für freiwillige soziale Leistungen und für betriebliche Altersversorgung, auch wenn sie auf die Fertigung entfallen,^[7] ebensowenig einbezogen wie Bauzeitzinsen,^[8]
• Nutzung eines Bewertungsvereinfachungsverfahrens (Verbrauchsfolgeverfahren) für gleichartige Vermögensgegenstände des Vorratsvermögens mit n...