Anzinger/Oser/Schlotter, Rechnungslegung und Prüfung der ... / c) Abgrenzung Erwerb und Selbstherstellung

Rz. 246

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Die Abgrenzung zwischen Anschaffung oder Selbstherstellung erfolgt danach, ob der Auftraggeber oder der Auftragnehmer die Herstellerinitiative oder das Herstellungsrisiko trägt, wobei primär auf das Herstellerrisiko abzustellen ist (Bertl/Fraberger, RWZ 1998, 241; Bertl/Hirschler, RWZ 2003, 293; Bertl/Hirschler, Bilanzsteuerrecht B2, 56; Lehner, taxlex 2014, 399; Wallner, SWK 2020, 1084 f.). Die Bezeichnung des Vertrags als Werk- oder Dienstvertrag ist nicht entscheidend; maßgebend ist die vereinbarte Risikotragung (Bertl/Hirschler, Bilanzsteuerrecht B2, 57). Auch große Teile von Fremdaufwendungen (zB Leistungen von Subunternehmern, Erstellung von Gutachten usw.) in den Herstellungskosten sind nicht geeignet, die Herstellung zu einer Anschaffung werden zu lassen (so Bertl/Fraberger, RWZ 1998, 242). Es kann wie folgt unterschieden werden (s. dazu auch IDW RS HFA Rz. 12 sowie Rz. 117 ff.):

• Herstellungsrisiko liegt beim Auftragsnehmer: Kriterien dafür sind, dass der immaterielle Vermögensgegenstand vertraglich definierten Bedingungen entsprechen muss, ein Pauschalpreis vereinbart wurde, insbes. ob der Auftragnehmer das Risiko der Nichtabnahme trägt. Dann liegt aus Sicht des Auftraggebers idR ein entgeltlicher Erwerb vor (Fraberger/Petritz in Hirschler², § 197 Rz. 55; Bertl/Fraberger, RWZ 1998, 241; vgl. dazu auch IDW RS HFA 11 Rz. 9 ff.; so auch in Deutschland, s. ausführlich Rz. 117 f.). Der Einsatz von Mitarbeitern des Auftraggebers bei der Erstellung schließt dabei die Übernahme des Herstellungsrisikos durch den Auftragnehmer nicht aus (so auch IDW RS HFA 11 Rz. 10; Rz. 118).
• Herstellungsrisiko liegt beim Auftraggeber: Das Herstellungsrisiko liegt beim Auftraggeber, wenn er das Fertigstellungs- und Preisrisiko trägt bzw. die Marktchancen der Entwic...