Bilanzierung von Finanzinstrumenten des Handelsbestands ... / Zusammenfassung

Das BMF klärt in seinem o. g. Schreiben (offenbar auf Anregung der Kreditwirtschaft) einige Zweifelsfragen im Zusammenhang mit der Übertragung von Instrumenten aus dem Handelsbestand in den Anlagenbestand. Handelsrechtlich können Instrumente nur beim Erwerb dem Handelsbestand zugeordnet werden. Eine spätere Umgliederung aus dem Anlagen- in den Handelsbestand ist nicht zulässig (§ 340e Abs. 3 S. 2 HGB). Instrumente des Handelsbestands können nur bei Vorliegen außergewöhnlicher Umstände in den Anlagenbestand umgegliedert werden, etwa wenn die Handelbarkeit des Instruments schwerwiegend beeinträchtigt ist (§ 340e Abs. 3 S. 3 HGB). Das Aufsichtsrecht enthält andere Regeln. Die im (aufsichtsrechtlichen) Handelsbuch enthaltenen Instrumente können in das Anlagebuch übertragen werden und umgekehrt, wenn dies nach den vom Institut festgelegten internen Regeln zulässig ist (Art. 104 Abs. 2 S. 2 lit. g CRR). Daher ist es möglich, dass nach einer Umgliederung Instrumente des Handelsbestands aufsichtsrechtlich im Anlagebuch zu erfassen sind oder im Anlagenbestand erfasste Instrumente dem Handelsbuch zugeordnet werden müssen.

Steuerlich ist der Handelsbestand mit dem beizulegenden Zeitwert abzüglich eines Risikoabschlags, im Ergebnis damit zum Marktwert, zu bewerten (mark-to-market), sofern nicht eine Bewertungseinheit vorliegt (§ 6 Abs. 1 Nr. 2b EStG). Wertänderungen sind also unabhängig von einer Veräußerung der Instrumente steuerpflichtig bzw. steuerlich abziehbar.

Offen war bislang, ob eine Umgliederung der Instrumente vom Handels- in den Anlagenbestand in der Handelsbilanz steuerlich nachzuvollziehen ist. Anders als § 340e Abs. 3 S. 1 HGB, der von "Finanzinstrumenten des Handelsbestands" spricht, bezieht sich § 6 Abs. 1 Nr. 2b S. 1 EStG auf "zu Handelszwecken erworbene Finanzinstr...