Bei Rückzahlung eines vom Insolvenzschuldner vereinnahmten Betrags hat der Insolvenzverwalter im Zeitpunkt der Rückzahlung den Vorsteuerabzug zu berichtigen. Die Berichtigung führt zu einer Masseverbindlichkeit.
Hintergrund: Durchsetzung von Anfechtungsansprüchen durch den Insolvenzverwalter
Zu entscheiden war, ob eine erfolgreiche Durchsetzung von Anfechtungsansprüchen im Insolvenzverfahren zu einer Vorsteuerberichtigung führt und ob die daraus resultierende Umsatzsteuer eine Insolvenzforderung oder Masseverbindlichkeit ist.
Über das Vermögen des Unternehmers Y wurde am 22.4.2009 das Insolvenzverfahren eröffnet. Vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens hatte er Zahlungen an seine Gläubiger (Lieferanten) geleistet und hierfür den Vorsteuerabzug geltend gemacht. Der Insolvenzverwalter (I) focht diese Zahlungen an und die Gläubiger leisteten in 2013 Rückzahlungen. I korrigierte darauf den Vorsteuerabzug in der USt-Erklärung für 2013, so dass sich eine entsprechende USt-Schuld der Insolvenzmasse ergab. Später berichtigte er diese USt-Erklärung und beantragte, die USt auf 0 EUR festzusetzen.
Das FA und ihm folgend das FG lehnten diesen Antrag mit der Begründung ab, die aus der Vorsteuerberichtigung resultierende USt-Schuld stelle eine Masseverbindlichkeit dar und sei somit bei der Festsetzung der USt für die Masse zu berücksichtigen. Mit der Revision machte I geltend, die Vorsteuerberichtigung führe zu einer Insolvenzforderung, da der Rechtsgrund für die Berichtigungsansprüche bereits vor der Verfahrenseröffnung gelegt worden sei. Die Ansprüche aus der Berichtigung seien bei Insolvenzeröffnung zwar noch nicht entstanden, aber bereits begründet gewesen.
Entscheidung: Vorsteuerberichtigungsanspruch ist Masseverbindlichkeit
Durch die in 2013 aufgrund der Insolvenzanfechtung erfolgte Rückgewähr der gezahlten Beträge an Y sind die Entgelte aus den von Y bezogenen Leistungen (nachträglich) uneinbringlich geworden. Infolge dieser Rückgewähr lebten die ursprünglichen Zahlungsansprüche der Gläubiger des Y wieder auf. Diese Ansprüche der Gläubiger sind Insolvenzforderungen und wegen der Insolvenz des Y uneinbringlich. Deshalb haben die Gläubiger des Y ihre USt zu berichtigen. Das zieht zeitgleich die Berichtigung auch der Vorsteuer für die von Y bezogenen Leistungen nach sich.
Die Abgrenzung zwischen Masseverbindlichkeiten und Insolvenzforderungen bestimmt sich danach, ob der den USt-Anspruch begründende Tatbestand bereits vor oder erst nach der Insolvenzeröffnung vollständig verwirklicht und damit abgeschlossen ist. Nicht maßgeblich ist der Zeitpunkt der Steuerentstehung. Demnach ist der in 2013 entstandene Vorsteuerberichtigungsanspruch eine Masseverbindlichkeit. Denn der Anspruch ist im Rahmen der Masseverwaltung entstanden. Dazu gehört die Geltendmachung und Durchsetzung von Anfechtungsansprüchen. Erst durch die Rückzahlung wurde der Vorsteuerberichtigungsanspruch begründet.
Der BFH bestätigte daher das FG-Urteil und wies die Revision zurück.
Hinweis: Doppelte Korrektur der Vorsteuer
Die Vorsteuer ist zu berichtigen, wenn das Entgelt uneinbringlich geworden ist. Wird es nachträglich vereinnahmt, sind Steuerbetrag und Vorsteuer erneut zu berichtigen (zweite Korrektur). Auch ein vom Leistenden bereits vereinnahmtes Entgelt kann nachträglich uneinbringlich werden und zu einer Steuerberichtigung führen, wenn es zurückgewährt wird. Im Streitfall ist die Insolvenzanfechtung Grundlage für die Rückgewähr der Entgelte aus den bezogenen Leistungen. Aufgrund dieser Rückgewähr lebten die ursprünglichen Zahlungsansprüche wieder auf. Diese sind aber Insolvenzforderungen und als uneinbringlich zu behandeln. Infolge dieser Rückgewähr kommt es zu der Vorsteuerberichtigung für die vom Unternehmer (Y) bezogenen Leistungen. Die Berichtigungsansprüche sind im Rahmen der Masseverwaltung entstanden und daher Masseverbindlichkeiten. Diese sind im Rahmen der USt-Berechnung der USt-Masseverbindlichkeit durch Steuerbescheid gegenüber dem Insolvenzverwalter geltend zu machen. Demgegenüber darf ein USt-Anspruch, soweit er auf Besteuerungsgrundlagen beruht, die einen zur Zeit der Eröffnung des Insolvenzverfahrens begründeten Anspruch darstellen, nicht mehr durch Steuerbescheid festgesetzt werden, sondern er ist als Insolvenzforderung zur Insolvenztabelle anzumelden. Ergänzend verweist der BFH auf das Parallelurteil v. 15.12.2016, V R 26/16 (Haufe Index 10310342) .
BFH, Urteil v. 29.3.2017, XI R 5/16, veröffentlicht am 31.5.2017
Alle am 31.5.2017 veröffentlichten Entscheidungen des BFH mit Kurzkommentierungen