Der Veräußerungsgewinn unterliegt nicht der Tarifbegünstigung, wenn zuvor ein Teil des ursprünglichen Mitunternehmeranteils aufgrund einheitlicher Planung ohne Aufdeckung der stillen Reserven übertragen wurde.
Hintergrund
X war an der GmbH u. Co KG mit einem Kommanditanteil von 130.000 DM und mit einem Geschäftsanteil von 18.200 DM an der Komplementär-GmbH beteiligt.
Im September 2003 übertrug X einen Teil-Kommanditanteil (80.000 DM) und einen Teil-Geschäftsanteil an der GmbH (11.200 DM) unentgeltlich auf seine Ehefrau. Mit weiteren Verträgen vom September 2003 veräußerte er den verbliebenen Kommanditanteil (50.000 DM) und den verbliebenen Geschäftsanteil (7.000 DM) an eine Ltd.
Das FA ging davon aus, durch die Veräußerung der Kommanditanteile an die Ltd. sei ein Veräußerungsgewinn entstanden. Diesen erfasste das FA bei der gesonderten und einheitlichen Feststellung als laufenden Gewinn. Ebenso entschied das FG und wies die Klage ab.
Entscheidung
Auch der BFH ist der Meinung, dass in diesem Fall die Tarifglättung nach der sog. Fünftelregelung (§ 34 Abs. 2 Nr. 1 i.V.m. Abs. 1 EStG) nicht zu gewähren ist.
Ein Veräußerungsgewinn ist nur begünstigt, wenn er "außerordentlich" ist, d.h. wenn eine atypische Zusammenballung vorliegt. Denn die Tarifbegünstigung bezweckt, die zusammengeballte Realisierung der während vieler Jahre entstandenen stillen Reserven nicht dem progressiven Tarif zu unterwerfen. Die Begünstigung setzt deshalb voraus, dass alle stillen Reserven in einem einheitlichen Vorgang aufgelöst werden (sog. Gesamtplan-Rechtsprechung). Außerordentliche Einkünfte legen daher nicht vor, wenn durch einzelne Teilakte eines einheitlich zu betrachtenden Vorgangs nicht alle stillen Reserven aufgedeckt werden.
Hiervon ausgehend war die Tarifbegünstigung für den Veräußerungsgewinn zu versagen. Im Streitfall liegt zum einen eine einheitliche Planung unter einem engen zeitlichen Zusammenhang der beiden Übertragungsvorgänge vor. Zum anderen ist der Veräußerungsgewinn nicht außerordentlich. Denn X hatte vor der Veräußerung einen Teil des ursprünglichen Mitunternehmeranteils unentgeltlich - und damit ohne Aufdeckung der darin enthaltenen anteiligen stillen Reserven - auf seine Ehefrau übertragen (§ 6 Abs. 3 EStG; unentgeltliche Übertragung eines Mitunternehmeranteils zum Buchwert).
Hinweis
Der BFH ergänzt, dass gegen diese Rechtsprechung nicht die Gewährung der Tarifbegünstigung in Fällen einer teilentgeltlichen Veräußerung spricht, obwohl es hier nur zu einer teilweisen Aufdeckung der stillen Reserven kommt. Die Tarifbegünstigung bei einer teilentgeltlichen Veräußerung wird damit begründet, dass sich der Veräußerer aller vorhandenen stillen Reserven entledigt, sodass bei ihm keine stillen Reserven verbleiben, die in einem späteren Veranlagungszeitraum versteuert werden könnten. Diese Begründung begegnet allerdings - wie der BFH ausführt - Zweifeln, da die Tarifbegünstigung grundsätzlich voraussetzt, dass sämtliche stillen Reserven einer Sachgesamtheit in einem einheitlichen Vorgang aufgelöst werden. Der BFH hält jedoch aus Gründen der Rechtssicherheit und Rechtsprechungskontinuität an der Tarifbegünstigung einer teilentgeltlichen Veräußerung fest, die auch von der Finanzverwaltung zu Gunsten der Steuerpflichtigen angewandt wird.
Urteil v. 9.12.2014, IV R 36/13, veröffentlicht am 18.2.2015
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