Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 15 ... / 3. Der Gegenstand der einheitlichen und gesonderten Feststellung

Rn. 114

Stand: EL 173 – ET: 06/2024

Nach ständiger Rspr kann ein Feststellungsbescheid eine Vielzahl selbstständiger und damit auch selbstständig anfechtbarer Feststellungen enthalten, die eigenständig in Bestandskraft erwachsen und deshalb für die in dem nämlichen Bescheid getroffenen und rechtlich nachgelagerten Feststellungen Bindungswirkung entfalten können: s BFH vom 19.03.2018, BFH/NV 2018, 733 Rz 6 mwN und s Rn 112.

Besteht Streit über die Höhe des in einem gesonderten und einheitlichen Feststellungbescheid festgestellten Gesamthandsgewinns, ist nur die PersGes selbst klagebefugt, eine Klagebefugnis auch des einzigen Gesellschafters ergibt sich nicht daraus, dass ihm der streitige Gewinn alleine zugerechnet wird: BFH vom 23.01.2020, BFH/NV 2020, 695.

Vor einem verfahrensrechtlichen Vorgehen gegen einen Feststellungsbescheid einer PersGes sollte also sehr sorgfältig geprüft werden, gegen welche Feststellung genau vorgegangen werden soll.

Das Betriebs-FA der PersGes (bei Doppelstockgesellschaften idR der UG, s nachfolgend vorletzter Spiegelstrich) trifft diese selbstständig anfechtbaren Feststellungen im einheitlichen und gesonderten Feststellungsbescheid und entscheidet mit bindender Wirkung für die Veranlagungs-FA der Beteiligten,

• ob Einkünfte vorliegen, an denen mehrere Personen beteiligt sind, ob also überhaupt eine Mitunternehmerschaft vorliegt (BFH vom 30.09.2003, BFH/NV 2004, 457; BFH vom 06.12.2000, BStBl II 2003, 194), ob nicht nachträgliche Sonder-BA nur einem Gesellschafter zuzurechnen sind (BFH vom 22.01.2003, BFH/NV 2003, 900), ob zB nicht ein eigenes steuerrechtsfähiges Subjekt entstanden ist (ein nichtrechtsfähiger Verein zB),
• über den Feststellungszeitraum, insbesondere bei Gesellschafterwechsel: BFH vom 14.03.1996, BStBl II 1996, 469; BFH vom 29.04.1993, BStBl II 1996, 666 (bei abweichendem Wj s Fichtelmann, DStR 1972, 403; wegen Erfordernis des Rumpf-Wj auf den Zeitpunkt des Austritts eines Gesellschafters s BFH BStBl II 1970, 838; 1977, 241 sowie s Rn 115),
• über die Höhe des Gesamthandsgewinns oder -verlusts sowie dessen Verteilung auf die Mitunternehmer und ob die Einkünfte stpfl sind oder zB wegen § 5a EStG bzw DBA – s BFH BFH/NV 1990, 570; BStBl II 1988, 663 – steuerfrei sind: § 180 Abs 5 AO,
• über die Personen, denen die Einkünfte zuzurechnen sind,
• über die Verteilung der Einkünfte auf die Beteiligten (einschließlich anrechenbarer KSt und KapSt),
• über die Einkünftequalifikation (zB bei Zebragesellschaften, BFH vom 11.04.2005, GrS 2/02, BStBl II 2005, 679; auch s Rn 164ff),
• ob Tierhaltung gem § 15 Abs 4 EStG vorliegt,
• ob ein laufender Gewinn oder ein Veräußerungsgewinn vorliegt: BFH vom 03.09.2020, BFH/NV 2021, 438 Rz 34; BFH vom 09.11.2017, BStBl II 2018, 227; BFH vom 16.03.2017, BStBl II 2019, 24; BFH vom 17.12.2014, BStBl II 2015, 536 Rz 13; BFH vom 29.04.1993, BStBl II 1993, 666. Wenn ein Mitunternehmer seinen gesamten Mitunternehmeranteil veräußert hat, hat das Betriebs-FA der PersGes über die Einstellung des Veräußerungsgewinns in eine in der Sonderbilanz des ausscheidenden Gesellschafters auszuweisenden Rücklage nach § 6b EStG zu entscheiden, aber das FA des Ausgeschiedenen über eine später wegen des Ablaufs der Reinvestitionsfrist erforderliche Auflösung der Rücklage: BFH vom 12.07.2023, X R 14/21, BStBl II 2024, 48 Rz 33–39 mwN (auch § 180 Abs 1 S 1 Nr 2 Buchst b AO nicht einschlägig – Normwiderspruch gem Rz 44 BFH),
• über die Einstellung eines Anteilsveräußerungsgewinns in eine in der Sonderbilanz des Ausscheidenden bei der PersGes auszuweisende Rücklage nach § 6b EStG, die nicht mehr Bestandteil der Gesamthandsbilanz der PersGes sein kann (BFH vom 25.07.1979, BStBl II 1980, 43); dagegen entscheidet allein das Wohnsitz-FA des Ausgeschiedenen in dessen ESt-Verfahren über eine später wegen des Ablaufs der Reinvestitionsfrist erforderliche Auflösung der Rücklage (BFH vom 12.07.2023, BFH/NV 2023, 1450, Rz 33–39 mwN, Vorrang von § 180 Abs 1 S 1 Nr 2 Buchst a AO, § 180 Abs 1 S 1 Nr 2 Buchst b AO dagegen nicht einschlägig, weil dort das Bestehen eines Gewerbebetriebs vorausgesetzt wird – Normwiderspruch gem BFH aaO, Rz 44, zu § 6b Abs 4 S 1 Nr 5 EStG – Nachverfolgbarkeit – und 180 Abs 1 S 1 Nr 2 Buchst a AO – nicht gegebene Beteiligung des Ausgeschiedenen). Im Urteilsfall Bildung der Rücklage in der Sonderbilanz 2006, Auflösung samt Gewinnzuschlag 2010, was zu nachträglichen gewerblichen Einkünften des ehemaligen Gesellschafters iSd § 24 Nr 2 EStG führt. Wird die Rücklage erst aufgrund eines Rechtsbehelfs des Stpfl berücksichtigt, ermöglicht § 174 Abs 4 AO für den VZ des Ablaufs der Reinvestitionsfrist die Änderung eines bestandskräftigen ESt-Bescheids des früheren Mitunternehmers, um den Gewinn aus der Auflösung der Rücklage zu erfassen. Damit ist der Fall bei einem ausgeschiedenen Gesellschafter anders entschieden worden als der Fall, in dem eine § 6b-Rücklage auf WG anderer Betriebe übertragen wird, da ist das Wahlrecht auf Übertragung der Rücklage in der Bilanz des veräußernden Betri...