Keine Aufdeckung der stillen Reserven bei freiwilligem Landtausch

Leitsatz

Für den freiwilligen Landtausch gelten einkommensteuerrechtlich dieselben Folgen wie beim Regelflurbereinigungs- und beim Baulandumlegungsverfahren. Der Austausch von Grundstücken im Rahmen eines freiwilligen Landtauschs ist daher nicht nach den für den (freiwilligen) Tausch von Wirtschaftsgütern maßgeblichen Grundsätzen des § 6 Abs. 6 Satz 1 EStG zu beurteilen, sondern – soweit Wertgleichheit besteht – einkommensteuerrechtlich neutral.

Normenkette

§ 6 Abs. 6 Satz 1 EStG, § 1 Satz 2, § 68, § 79, § 80, § 86 Abs. 2 Nr. 1, § 103a, § 103b Abs. 1 Satz 1, § 103c Abs. 1 und 2, § 103f Abs. 1, 2 und 3 FlurbG

Sachverhalt

Der Kläger, ein Land- und Forstwirt, trat mit weiteren Land- und Forstwirten der Region in Verhandlungen über einen Landtausch von land- sowie forstwirtschaftlich genutzten Grundstücken. Anlass war eine Arrondierung der betroffenen Flächen und die hieraus resultierende Bewirtschaftungserleichterung. Nach Abschluss der Tauschverhandlungen beantragten die Tauschpartner bei der zuständigen Flurbereinigungsbehörde die Durchführung des freiwilligen Landtauschs (§ 103c Abs. 1 Satz 1 FlurbG), die den freiwilligen Landtausch antragsgemäß anordnete (§ 103c Abs. 2 i.V.m. § 86 Abs. 2 Nr. 1 FlurbG), einen entsprechenden Tauschplan (§ 103f Abs. 1 und 2 FlurbG) erließ und nach dessen Unanfechtbarkeit seine Ausführung verfügte (§ 103f Abs. 3 FlurbG).

In Folge tauschte der Kläger insgesamt 61.129 qm Fläche herein und 57.387 qm Fläche weg. Zum Ausgleich von Mehrausweisungen von 3.742 qm hatte er 815 EUR zu zahlen, zum Ausgleich für die Übernahme von Holzbeständen weitere 2.785 EUR (insgesamt 3.600 EUR).

Das FA gelangte zu der Ansicht, der Kläger habe durch den freiwilligen Landtausch einen Buchgewinn erzielt, der – anders als bei einer gesetzlich angeordneten Flurbereinigung – zu steuerpflichtigen Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft führe, und erließ einen entsprechend geänderten Feststellungsbescheid betreffend die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft.

Der nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobenen Klage gab das FG statt (FG Münster, Urteil vom 7.4.2017, 4 K 2406/16 F, Haufe-Index 10865128, EFG 2017, 902).

Entscheidung

Die Revision des FA wies der BFH aus den in den Praxis-Hinweisen erläuterten Gründen als unbegründet zurück.

Hinweis

1. Für das Regelflurbereinigungs- und das Baulandumlegungsverfahren hat der IV. Senat des BFH bereits mehrfach entschieden, dass der Austausch von Grundstücken im Rahmen eines Umlegungsverfahrens nicht nach den für den (freiwilligen) Tausch von Wirtschaftsgütern maßgeblichen Grundsätzen – insbesondere § 6 Abs. 6 Satz 1 EStG – zu beurteilen ist. Vielmehr sind der in das Umlegungsverfahren eingebrachte Grundbesitz und der daraus im Zuteilungswege erlangte Grundbesitz, soweit insgesamt wertgleich, als wirtschaftlich identisch zu werten, mit der einkommensteuerrechtlichen Folge, dass u.a. keine Gewinnrealisierungnach Tauschgrundsätzen eintritt. Mitentscheidend hierfür war der Umstand, dass die Umlegung ihrem Wesen nach eine ungebrochene Fortsetzung des Eigentums an einem verwandelten Grundstück bedeutet. Dem Eigentümer wird sein Eigentum nicht genommen, sondern es bleibt in veränderter Gestalt erhalten. Die zugeteilten Grundstücke sind "Surrogat" der eingebrachten Grundstücke (BFH, Urteil vom 13.3.1986, IV R 1/84, BStBl II 1986, 711; BFH, Urteil vom 23.9.2009, IV R 70/06, BFH/NV 2010, 299 und BFH, Urteil vom 1.7.2010, IV R 7/08, BFH/NV 2010, 2250).

2. Neben der an den vorgenannten Tauschgrundsätzen orientierten Grundstücksverteilung eröffnen Umlegungsverfahren aber auch die Möglichkeit, Grundstücke gegen Geldleistung ohne gleichwertige Einbringung von Grundstücken zu erhalten, und lassen insoweit Raum für verschiedene Dispositionen der Betroffenen. Eine hierdurch ermöglichte einvernehmliche Geldabfindung erweitert das dem Umlegungsverfahren innewohnende Tauschelement um ein Element des Kaufs bzw. des Hinzuerwerbs. Dies hat zugleich aber auch zur Konsequenz, dass die wirtschaftliche Identität von eingebrachtem und zugeteiltem Grundstück in dem Umfang nicht besteht, in dem die Umlegungsbeteiligten bei der Verteilung der Umlegungsmasse den Sollanspruch übersteigende Mehrzuteilungen erhalten und durch den Geldausgleich nicht lediglich Umlegungsvorteile ausgeglichen werden (BFH, Urteil vom 29.3.1995, X R 3/92, BFH/NV 1995, 74, BFHE 177, 418 und BFH, Urteil vom 23.9.2009, IV R 70/06, BFH/NV 2010, 299).

3. Da der freiwillige Landtausch gleichfalls vom Surrogationsprinzip beherrscht wird und als behördlich geleitetes Verfahren auch ansonsten eher mit dem Regelflurbereinigungs- und dem Baulandumlegungsverfahren vergleichbar ist als mit dem privatrechtlichen Tausch, bei dem insbesondere der hereingetauschte Vermögensgegenstand nicht rechtlich an die Stelle des weggetauschten Vermögensgegenstands tritt, gelten einkommensteuerrechtlich dieselben Folgen wie beim Regelflurbereinigungs- und beim Baulandumlegungsverfahren.

4. Zutreffend hat das FG daher eine Gewinnrealisation im Streitfall vernein...