Nachgelagerte Besteuerung / 2 Schrittweiser Übergang zur nachgelagerten Besteuerung

Leibrenten und andere Leistungen aus den gesetzlichen Rentenversicherungen, den landwirtschaftlichen Alterskassen, den berufsständischen Versorgungseinrichtungen und aus bestimmten Leibrentenversicherungen werden innerhalb des bis in das Jahr 2057 reichenden Übergangszeitraums in die vollständige nachgelagerte Besteuerung überführt.^[1] Diese Regelung gilt sowohl für Leistungen von inländischen als auch von ausländischen Versorgungsträgern.

Rentenfreibetrag in der Übergangsphase

Der Umfang der Besteuerung der Leistungen in der Auszahlungsphase richtet sich danach, inwieweit die Beiträge

• in der Ansparphase steuerfrei gestellt wurden^[2] oder
• durch Sonderausgabenabzug oder eine Altersvorsorgezulage gefördert wurden oder
• durch steuerfreie Zuwendungen nach § 3 Nr. 56 EStG erworben wurden oder
• durch die nach § 3 Nr. 55b Satz 1 EStG steuerfreien Leistungen aus einem im Versorgungsausgleich begründeten Anrecht erworben wurden.

Dies gilt auch für Leistungen aus einer ergänzenden Absicherung der verminderten Erwerbsfähigkeit oder Dienstunfähigkeit und einer zusätzlichen Absicherung der Hinterbliebenen. Dabei ist von einer einheitlichen Behandlung der Beitragskomponenten für Alter und Zusatzrisiken auszugehen.

Der steuerpflichtige Rentenanteil richtet sich nach dem Jahr des Rentenbeginns:

• Für sog. Bestandsrentner, deren Rente bereits vor dem Jahr 2005 begonnen hat, beträgt der Rentenfreibetrag 50 % der Jahresbruttorente. Dabei handelt es sich um einen festen EUR-Betrag, der für die gesamte Laufzeit gilt.
• Seit 2005 entscheidet das Jahr des Rentenbeginns über die Höhe des Besteuerungsanteils. Je später die Rente beginnt, desto höher ist der Besteuerungsanteil der Rente. So beträgt der Besteuerungsanteil z. B. 83 % bei Rentenbeginn im Jahr 2024. Mit Rentenbeginn im Jahr 2058 beträgt der Besteuerungsanteil dann 100 %.

[1] § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchstabe aa Satz 3 EStG.

[2] § 3 Nrn. 63, 66 EStG.

2.1 Verlängerung der Übergangszeitraums bei Renten

Die Umstellung auf das neue Besteuerungssystem erfolgt sukzessive, in dem sich der Sonderausgabenabzug für Altersvorsorgeaufwendungen sowie der prozentuale Besteuerungsanteil der Rente jährlich erhöht.

Wichtig

Rechtsprechung lässt mögliche Doppelbesteuerung offen

Das Bundesverfassungsgericht hat die Verfassungsmäßigkeit der Rentenbesteuerung ab dem Jahr 2005 dem Grunde nach bestätigt.^[1] Danach sind sowohl der mit dem Alterseinkünftegesetz eingeleitete Systemwechsel als auch die gesetzlichen Übergangsregelungen im Grundsatz verfassungskonform. Voraussetzung für die Verfassungsmäßigkeit ist aber, dass es im konkreten Einzelfall nicht zu einer doppelten Besteuerung von Renten kommt.

Eine solche doppelte Besteuerung wird vermieden, wenn die Summe der voraussichtlich steuerfrei bleibenden Rentenzuflüsse mindestens ebenso hoch ist wie die Summe der aus dem bereits versteuerten Einkommen aufgebrachten Altersvorsorgeaufwendungen.^[2]

In diversen Urteilen hat der BFH erneut entschieden, dass der Systemwechsel zur nachgelagerten Besteuerung von Altersbezügen und die Grundsystematik der Übergangsregelung verfassungsgemäß ist.^[3] Zudem hat er erstmalig höchstrichterlich über die konkrete Ausgestaltung der Berechnungsparameter für die Ermittlung einer etwaigen doppelten Besteuerung von Renten entschieden.

Um – in Anlehnung an die Rechtsprechung – einer möglichen Doppelbesteuerung bei Renteneinkünften entgegenzuwirken, wurden die gesetzlichen Regelungen angepasst:

• Durch das Jahressteuergesetz 2022 wurde der vollständige Sonderausgabenabzug für Altersvorsorgeaufwendungen auf das Jahr 2023 vorgezogen. Die vollständige Abzugsfähigkeit ab dem Jahr 2023 hat zur Folge, dass sich die als Sonderausgaben abzugsfähigen Altersvorsorgeaufwendungen im Vergleich zur bisherigen Rechtslage im Jahr 2023 um 4 Prozentpunkte und im Jahr 2024 um 2 Prozentpunkte erhöhen.^[4]

  Hinweis

  Direkte Auswirkung auf das Lohnsteuerabzugsverfahren

  Die als Sonderausgaben abziehbaren Beiträge des Arbeitnehmers werden im Rahmen des Lohnsteuerabzugsverfahrens über die sog. Vorsorgepauschale berücksichtigt.^[5] Auf Grundlage des steuerlichen Arbeitslohns wird unabhängig von der Berechnung der tatsächlich abzuführenden Rentenversicherungsbeiträge typisierend ein Arbeitnehmeranteil für die Rentenversicherung eines pflichtversicherten Arbeitnehmers berechnet, wenn der Arbeitnehmer in der gesetzlichen Rentenversicherung pflichtversichert und ein Arbeitnehmeranteil zu entrichten ist.^[6] Entsprechend dem vollständigen Sonderausgabenabzug für Altersvorsorgeaufwendungen ist ab dem Jahr 2023 auch die Übergangsregelung im Rahmen der Vorsorgepauschale entfallen.

• Im Rahmen des Wachstumschancengesetzes wurde die jährliche Erhöhung des Besteuerungsanteils für Renten aus der gesetzlichen Rentenversicherung weiter gestreckt. Nach der bisherigen gesetzlichen Regelung wären Renten aus der Basisversorgung erstmals ab dem Jahr 2040 vollständig als steuerpflichtige sonstige Einkünfte zu berücksichtigen gewesen. Mit der Änderung wird beginnend ab dem Jahr 2023 der Anstieg des Besteuerungsanteils für jeden neuen...