Renten und dauernde Lasten / 2.11 Abgrenzung zwischen dauernder Last und Leibrente bei vor dem 1.1.2008 abgeschlossenen Übergabeverträgen

Werden in einem vor dem 1.1.2008 abgeschlossenen Vermögensübergabevertrag in sachlichem Zusammenhang mit der Übertragung von Vermögen im Wege der vorweggenommenen Erbfolge wiederkehrende Sach- und Geldleistungen zugesagt, hängt deren steuerliche Behandlung vor allem davon ab, ob sie abänderbar sind. Sind sie abänderbar, handelt es sich um eine in vollem Umfang als Sonderausgabe abziehbare dauernde Last i. S. v. § 10 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 EStG a. F., anderenfalls um eine Leibrente, die nur mit dem Ertragsanteil berücksichtigt werden kann.^[1]

Für die Abänderbarkeit genügt grundsätzlich eine Bezugnahme auf die Vorschrift des § 323 ZPO. Allerdings sind die wiederkehrenden Leistungen nach der Rechtsprechung des BFH^[2] trotz eines Vorbehalts der Rechte aus § 323 ZPO dann als Leibrente anzusehen und daher nur mit dem Ertragsanteil als Sonderausgaben abziehbar, wenn die Abänderbarkeit für den Fall der Heimunterbringung bzw. Pflegebedürftigkeit der Vermögensübergeber vollständig ausgeschlossen wird.

Wichtig

Dauernde Last bei teilweiser Übernahme der Pflegekosten

Eine Abänderbarkeit der Leistungen (d. h. die Annahme einer dauernden Last) kann aber trotz eines teilweisen Ausschlusses der Übernahme des pflegebedingten Mehrbedarfs gegeben sein. Es reicht aus, wenn sich der Vermögensübernehmer entweder

• zur persönlichen Pflege (mindestens im Umfang der bis 2016 geltenden Pflegestufe 1 bzw. des ab 2017 geltenden Pflegegrades 2) oder
• zur Übernahme der Kosten für die häusliche Pflege in entsprechendem Mindestumfang oder
• zur Übernahme der Kosten für die externe Pflege verpflichtet hat.^[3]

Die Entscheidungen gelten für sog. Altverträge, die vor dem 1.1.2008 abgeschlossen worden sind. Wenn in einem bestehenden Altvertrag zwar auf § 323 ZPO Bezug genommen, eine Anpassung der Versorgungsleistungen im Fall des Eintritts (dauernder) Pflegebedürftigkeit aber vollständig ausgeschlossen worden ist, kann dieser geändert und an die Anforderungen der genannten Entscheidung angepasst und eine Leibrente so ggf. noch in eine dauernde Last umgewandelt werden.^[4]

[1] § 10 Abs. 1 Nr. 1a Satz 2 EStG a. F. i. V. m. § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. bb EStG,

BFH, Urteil v. 16.6.2021, X R 31/20, BStBl 2022 II S. 165, Rz. 17.

[2] BFH, Urteil v. 23.11.2016, X R 8/14, BStBl 2017 II S. 512; BFH, Urteil v. 23.11.2016, X R 16/14, BStBl 2017 II S. 517; BFH, Urteil v. 3.5.2017, X R 9/14, BFH/NV 2017 S. 1164; FG Rheinland-Pfalz, Urteil v. 20.11.2019, 1 K 1899/18, EFG 2021 S. 752, Rev. eingelegt, Az beim BFH X R 3/21.

[3] BFH, Urteil v. 16.6.2021, X R 31/20, BStBl 2022 II S. 165, Rz. 24, 32; BFH, Urteil v. 16.6.2021, X R 29/19, BFH/NV 2022 S. 577.

[4] Träger, HFR 2022 S. 223 in einer Anm. zu BFH, Urteil v. 16.6.2021, X R 31/20, BStBl 2022 II S. 165.