Anschaffungskosten nach HGB und EStG / 9.3.5 Minderung um vorgenommene Abschreibungen

Prof. Dr. Markus Häfele

Rz. 118

Abschreibungen sollen sich nicht mehrfach steuermindernd auswirken können. Daher wurde bestimmt, dass bei Wirtschaftsgütern, die nach einer Verwendung zur Erzielung von Einkünften im Sinne von § 2 Abs. 1 Nr. 4–7 (Überschusseinkünfte) in ein Betriebsvermögen eingelegt worden sind, der Einlagewert sich um die Absetzungen für Abnutzung oder Substanzverringerung, Sonderabschreibungen oder erhöhte Absetzungen mindern, die bis zum Zeitpunkt der Einlage vorgenommen worden sind.^{^[1]}

Rz. 119

vorläufig frei

Rz. 120

Zu den Abschreibungen, die angerechnet werden, zählen nicht nur die Absetzungen für Abnutzung, sondern auch die Absetzungen für Substanzverringerung, die Sonderabschreibungen und die erhöhten Absetzungen. Für den Verbrauch der Abschreibungen gibt es keine zeitliche Begrenzung zwischen Anschaffung oder Herstellung und Einlage.^{^[2]}

Rz. 121

Die Minderung des Einlagewerts durch die vorgenommenen Abschreibungen darf höchstens bis zu den fortgeführten Anschaffungs- oder Herstellungskosten erfolgen. Ist der Einlagewert niedriger als die fortgeführten Anschaffungs- oder Herstellungskosten, werden die weiteren AfA vom Einlagewert vorgenommen.^{^[3]}

Die Bemessungsgrundlage für die weiteren Abschreibungen im Betriebsvermögen ergibt sich also:

Wurde das Wirtschaftsgut vor der Einlage zur Erzielung nebenstehender Einkünfte verwendet,

Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit
Einkünfte aus Kapitalvermögen
Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung
Sonstige Einkünfte im Sinne von § 22 EStG

ist der Einlagewert um nebenstehende bis zum Zeitpunkt der Einlage vorgenommene Abschreibungen zu mindern.

Absetzungen für Abnutzung oder Substanzverringerung
Sonderabschreibungen
Erhöhte Absetzungen

Der geminderte Einlagewert ist

höher oder gleich hoch wie die fortgeführten Anschaffungs- oder Herstellungskosten

Bemessungsgrundlage für die weiteren Abschreibungen im Betriebsvermögen nach der Einlage:

Fortgeführte Anschaffungs- oder Herstellungskosten

2.	niedriger als die fortgeführten Anschaffungs- oder Herstellungskosten

Bemessungsgrundlage für die weiteren Abschreibungen im Betriebsvermögen nach der Einlage:

Einlagewert

Rz. 122

Nach dem BMF-Schreiben vom 27.10.2010^{^[4]} werden 4 Fallgruppen unterschieden, nach denen die Bemessungsgrundlage für die AfA zu ermitteln ist.

Fallgruppe 1: Der Einlagewert des Wirtschaftsguts ist höher oder gleich den historischen Anschaffungs- oder Herstellungskosten. Die AfA ist vom Zeitpunkt der Einlage an von dem um die bereits in Anspruch genommenen AfA, AfS, Sonderabschreibungen oder erhöhten Absetzungen geminderten Einlagewert zu bemessen.
Fallgruppe 2: Der Einlagewert des Wirtschaftsguts ist geringer als die historischen Anschaffungs- oder Herstellungskosten, aber nicht geringer als die fortgeführten Anschaffungs- oder Herstellungskosten. Die AfA ist ab dem Zeitpunkt der Einlage nach den fortgeführten Anschaffungs- oder Herstellungskosten zu bemessen.
Fallgruppe 3: Der Einlagewert des Wirtschaftsguts ist geringer als die fortgeführten Anschaffungs- oder Herstellungskosten. Die AfA bemisst sich nach dem Einlagewert.
Fallgruppe 4: Die Einlage erfolgte innerhalb von 3 Jahren seit der Anschaffung oder Herstellung. Der Einlagewert ist gleichzeitig die AfA-Bemessungsgrundlage nach § 7 Abs. 1 Satz 5 EStG.

Rz. 123

Der Einlagewert mindert sich nur für die AfA-Bemessungsgrundlage. Nach Beendigung des Abschreibungszeitraums im Betriebsvermögen verbleibt ein Restwert in Höhe der Summe der vor der Einlage bei den außerbetrieblichen Einkünften vorgenommenen Abschreibungen. Dieser Restwert wird während des Verbleibens des Wirtschaftsguts im Betriebsvermögen nur gemindert, wenn die Voraussetzungen für eine außergewöhnliche technische oder wirtschaftliche Abnutzung oder für eine Teilwertabschreibung bestehen. Im Übrigen bleibt der Restbetrag im Betriebsvermögen aktiviert und wirkt sich gewinnmindernd erst dann aus, wenn das Wirtschaftsgut durch Veräußerung oder Entnahme das Betriebsvermögen verlässt.

[1] § 7 Abs. 1 Satz 5 EStG.

[2] Eckstein, in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG/KStG, § 6 EStG Rz. 885, Stand: 8/2021.

[3] § 7 Abs. 1 Satz 5 2. Halbsatz EStG.

[4] BMF, Schreiben v. 27.10.2010, IV C 3 – S 2190/09/10007, BStBl 2010 I S. 1204; Pfirrmann in Kirchhof, Einkommensteuergesetz, 15. Aufl. 2016, § 7 EStG Rz. 61 f.