Bilanz / 6 Bilanzielle Bewertung

Wie die Bilanzgliederung zeigt, wird auf deren Aktivseite zwischen Wirtschaftsgütern des Anlage- und des Umlaufvermögens unterschieden. Diese Unterscheidung wirkt sich nicht nur auf den Bilanzausweis aus; vielmehr gelten für Anlage- und Umlaufvermögen auch unterschiedliche Bewertungsgrundsätze. Entscheidend für die Zuordnung zu einer dieser beiden Kategorien ist, ob ein Wirtschaftsgut dem Unternehmen nur einmal oder dauerhaft dienen soll. Im ersten Fall rechnet es zum Umlaufvermögen, im zweiten zum Anlagevermögen.

Praxis-Beispiel

Abgrenzung von Anlage- und Umlaufvermögen

Ein Kfz-Händler bezieht vom Hersteller zum Weiterverkauf bestimmte Pkw und erwirbt für eigene Zwecke einen Abschleppwagen. Die Pkw sind zum Verkauf bestimmt und gehören daher zu den im Umlaufvermögen auszuweisenden Waren. Der Abschleppwagen soll dauerhaft im Unternehmen eingesetzt werden und rechnet daher zum Anlagevermögen.

Kann anhand der beabsichtigen Nutzung nicht eindeutig beurteilt werden, ob ein Wirtschaftsgut zum Anlage- oder Umlaufvermögen zählt, ist auf die voraussichtliche zeitliche Nutzung abzustellen. Das betrifft vor allem Finanzanlagen. Für diese gilt folgende Faustregel: Soll die Anlage länger als ein Jahr gehalten werden, erfolgt die Aktivierung im Anlagevermögen, sonst im Umlaufvermögen.

6.1 Bewertungsgrundsätze

Für die Bewertung in der Handelsbilanz gelten die folgenden allgemeinen Grundsätze:

• das Realisationsprinzip, wonach nur realisierte Gewinne ausgewiesen werden dürfen,
• das Imparitätsprinzip, wonach nicht realisierte Verluste ausgewiesen werden dürfen bzw. müssen,
• das Niederstwertprinzip für Vermögensgegenstände, wonach von 2 möglichen Wertansätzen für einen Vermögensgegenstand der niedrigere zu wählen ist,
• das Höchstwertprinzip für Verbindlichkeiten, wonach von 2 möglichen Wertansätzen der höhere zu wählen ist.

Praxis-Beispiel

Auswirkungen des Realisationsprinzips

Eine Schreinerei hat am 31.12. einen Nussbaumschrank mit Herstellungskosten von 1.400 EUR fertiggestellt. Dieser soll für 1.995 EUR verkauft werden. In der Bilanz ist der Schrank mit 1.400 EUR anzusetzen. Bei einer Bewertung mit 1.995 EUR würde ein noch nicht realisierter Gewinn ausgewiesen. Schließlich ist der Schrank noch nicht verkauft.

Droht der Schreinerei zugleich ein Gewährleistungsprozess wegen einer Lieferung mangelhafter Fenster, hat sie hierfür eine Rückstellung zu bilden, obwohl weder Anwaltskosten noch Gewährleistungsansprüche konkret feststehen. Dadurch wird ein noch nicht realisierter, aber wahrscheinlicher Verlust erfasst.

Diese Bewertungsgrundsätze sind vom handelsrechtlichen Vorsichtsprinzip geprägt und werden steuerrechtlich zum Teil nicht übernommen.

6.2 Bewertung des Anlagevermögens

Handels- und steuerrechtlich bilden die Anschaffungskosten oder Herstellungskosten die Obergrenze für die Bewertung des Anlagevermögens. Der Wertverzehr abnutzbarer Wirtschaftsgüter ist handelsrechtlich mittels planmäßiger Abschreibungen zu berücksichtigen.

Darüber hinaus gelten für abnutzbares und nicht abnutzbares Anlagevermögen handelsrechtlich folgende Regelungen für außerplanmäßige Abschreibungen:

• Eine Abschreibung ist nach § 253 Abs. 3 Satz 3 HGB zwingend, wenn die Wertminderung voraussichtlich von Dauer ist.
• Außerplanmäßige Abschreibungen auf das Finanzanlagevermögen sind nach § 253 Abs. 3 Satz 4 HGB auch bei einer voraussichtlich nicht dauernden Wertminderung zulässig.

Steuerrechtlich dürfen abnutzbares und nicht abnutzbares Anlagevermögen nach § 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG nur dann auf den niedrigeren Teilwert abgeschrieben werden, wenn eine voraussichtlich dauernde Wertminderung vorliegt. Von einer dauernden Wertminderung ist bei abnutzbarem Anlagevermögen auszugehen, wenn die Wertminderung voraussichtlich zumindest für die Hälfte der Restnutzungsdauer bestehen wird.^[1] Wird eine solche Teilwertabschreibung vorgenommen, ist in jedem folgenden Wirtschaftsjahr nachzuweisen, dass der Teilwert weiterhin unter den (fortgeführten) Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Wirtschaftsguts liegt. Andernfalls ist eine Zuschreibung auf den höheren Teilwert, maximal auf die (fortgeführten) Anschaffungs- oder Herstellungskosten vorzunehmen. Letzteres gilt – ausgenommen für entgeltlich erworbene Geschäfts- und Firmenwerte – auch für die Handelsbilanz.^[2]

[1] BMF, Schreiben v. 2.9.2016, , IV C 6 – S 2171 – b/09/10002: 002, BStBl 2016 I S. 995, Tz. 8.

[2] § 253 Abs. 5 HGB.

6.3 Bewertung des Umlaufvermögens

Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten bilden handels- und steuerrechtlich auch die Obergrenze für die Bewertung des Umlaufvermögens. Da die Handelsbilanz dem strengen Niederstwertprinzip folgt, ist eine Abschreibung nach § 253 Abs. 4 HGB zwingend, wenn die Anschaffungs- oder Herstellungskosten höher sind als

• der aus dem Börsen- oder Marktpreis am Abschlussstichtag abgeleitete Wert oder
• der am Bilanzstichtag beizulegende Wert.

Steuerrechtlich dürfen Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens ebenso wie solche des nicht abnutzbaren Anlagevermögens nach § 6 Abs. 1 Nr. 2 EStG nur mit dem niedrigeren Teilwert angesetzt werden, wenn eine voraussichtlich dauernde Wertminderu...