Bertram/Brinkmann/Kessler/M... / 5.6.6 Zwischenergebniseliminierung
 

Rz. 525

Im Hinblick auf die Behandlung von Gewinnen und Verlusten stellen die für den EA anzuwendenden Vorschriften die rechtliche Basis für den KA dar. Aus Sicht der Einheitstheorie gelten Gewinne und Verluste im Konzern jedoch erst dann als realisiert, wenn sie aus Geschäften mit Unt außerhalb des KonsKreis resultieren. Das hat zur Konsequenz, dass die in den EA bzw. HB II ausgewiesenen Ergebnisanteile aus konzerninternen Geschäften eliminiert werden müssen. Während die Berichtigung des Wertes von VG und des entsprechenden Ergebnisses in der Bilanz Aufgabe der Zwischenergebniseliminierung gem. § 304 HGB ist, erfolgt die Berichtigung des Ergebnisses der GuV, um die positiven bzw. negativen Erfolgsbeiträge aus konzerninternen Transaktionen im Rahmen der Aufwands- und ErtragsKons gem. § 305 HGB.

 

Rz. 526

Für die Zwischenergebniseliminierung schreibt § 304 Abs. 1 HGB vor, dass in den KA zu übernehmende VG, die ganz oder teilweise auf konzerninternen Lieferungen oder Leistungen beruhen, in der Konzernbilanz mit einem Betrag anzusetzen sind, den der Konzern als fiktives rechtlich selbstständiges Unt dafür ansetzen könnte. Ein Zwischenergebnis ist deshalb die Differenz zwischen dem Wertansatz eines konzernintern gelieferten VG im EA (HB II) eines einbezogenen KonzernUnt und dem Wert, der diesem Gegenstand aus Konzernsicht gem. der Einheitstheorie zukommt.

 

Praxis-Beispiel

Zwischenergebniseliminierung

Die TU liefert unfertige Erzeugnisse für 800 TEUR an die Mutterunternehmung, die die Erzeugnisse für weitere 200 TEUR Herstellungskosten fertig stellt und im folgenden Jahr verkaufen will. Deshalb sind sie in der Bilanz im Vorratsvermögen mit 1 Mio. EUR ausgewiesen.

Aus der Sicht des Konzerns darf aber nur ein Ansatz zu den Herstellungskosten erfolgen. Dieser Grundsatz wurde verletzt, weil die Tochterunternehmung in ihren Verkaufspreis auch Vertriebskosten und Gewinne (je 50 TEUR) einbezogen hat (und auch steuerrechtlich einbeziehen musste). Diese 100 TEUR sind auch Sicht des Konzerns aber nicht ansatzfähig und deshalb als Zwischenergebnis zu eliminieren. Damit kommt es in der Konzernbilanz zu einem Ausweis von fertigen Erzeugnissen in Höhe von 900 TEUR und einem verminderten Gewinn, der zusätzlich um latente Steuern zu korrigieren ist.

 

Rz. 527

Geht man von der Annahme aus, dass die in früheren Perioden eliminierten Zwischengewinne aus Konzernsicht in der Folgezeit realisiert werden, gleichen sich die in den EA und im KA ausgewiesenen Gewinne auf lange Sicht wieder aus. In diesen Fällen ist die Eliminierung der Zwischenergebnisse ein reines Periodisierungsproblem, was wiederum die Beachtung latenter Steuern notwendig macht.

Zur Erleichterung hat der Gesetzgeber die Wesentlichkeit als Kriterium für ein Wahlrecht formuliert. Die Zwischenergebniseliminierung darf unterbleiben, wenn die Behandlung der Zwischenergebnisse für die Vermittlung eines den tatsächlichen Verhältnissen entsprechenden Bildes der VFE-Lage nur von untergeordneter Bedeutung ist (§ 304 HGB Rz 8). Gleichwohl stellt sie für integriert arbeitende Konzerne aufgrund der Fülle an konzerninternen Geschäften eine hohe Belastung dar.

 

Rz. 528

Von den 30 untersuchten KA machen 28 Unt Angaben zur Zwischenergebnis­eliminierung. 23 Konzerne geben an, Zwischenergebnisse zu eliminieren, sofern diese wesentlich sind. Fünf Unt nehmen keine Eliminierung von Zwischenergebnissen vor, da diese von untergeordneter Bedeutung sind. Zwei Unt geben sogar den Betrag der eliminierten Zwischenergebnisse an, der durchschnittlich 0,15 % des Konzern-EK ausmacht.

 
Eliminierung von Zwischenergebnissen Anteil in %
Quantitative Angaben der eliminierten Zwischenergebnisse 6,67 %
   Verhältnis eliminiertes Zwischenergebnis zu Konzern-EK 0,15 %
Verbale Angaben 86,67 %
   davon: Zwischenerfolge werden eliminiert 80,77 %
   davon: keine Eliminierung aufgrund der Unwesentlichkeit 19,23 %

Abb. 101: Eliminierung von Zwischenergebnissen

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