Abschreibung nach Handels- und Steuerrecht

Zusammenfassung

 

Überblick

Sinn und Zweck der Abschreibung ist es, die Anschaffungs- oder Herstellungskosten von abnutzbaren Vermögensgegenständen auf Zeit- oder Leistungseinheiten zu verteilen und damit den durch eine Investition ausgelösten betrieblichen Aufwand wirtschaftlich den Zeiträumen zuzuordnen, in denen die wirtschaftlichen Ergebnisse des Einsatzes der Investitionsgüter erzielt werden. Ohne das Instrument der Abschreibungen wären die Anschaffungs- oder Herstellungskosten der Vermögensgegenstände im Zeitpunkt des Entstehens als betrieblicher Aufwand zu buchen. Nur abnutzbare Vermögensgegenstände unterliegen der planmäßigen Abschreibung. Dagegen können sämtliche Vermögensgegenstände des Betriebsvermögens Gegenstand einer außerplanmäßigen Abschreibung sein. Dieser Beitrag behandelt die unterschiedlichen steuer- und handelsrechtlich zulässigen Abschreibungsmethoden.

 

Gesetze, Vorschriften und Rechtsprechung

Die gesetzliche handelsrechtliche Regelung für planmäßige Abschreibungen enthält § 253 Abs. 3 HGB i.d.F. des BilRUG, die steuerrechtlichen finden sich in § 7 EStG.

Die handelsrechtliche Regelung für außerplanmäßige Abschreibungen ist in § 253 Abs. 3 Satz 5 und Abs. 4 Satz 1 HGB zu finden, die steuerrechtliche für außergewöhnliche Abschreibungen in § 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2, § 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2, § 7 Abs. 1 Satz 7 und § 7 Abs. 4 Satz 3 EStG.

1 Rechtslage

Die Vorschriften zur Vornahme und Berechnung der Abschreibungen ergeben sich im Wesentlichen aus § 253 HGB (Folgebewertung) und § 7 ff. EStG.

 
Handelsrecht Steuerrecht Aufgabe
§ 253 Abs. 3 Satz 1 HGB:
planmäßige Abschreibungen
§ 7 EStG:
Absetzungen für Abnutzung und für Subs­tanz­verringerung
Berücksichtigung des technischen und wirtschaftlichen Wertverzehrs
§ 253 Abs. 3 Satz 5 HGB: außerplanmäßige Abschreibungen auf den niedrigeren beizulegenden Stichtagswert § 7 Abs. 1 Satz 5 EStG: Absetzungen für außergewöhnliche technische oder wirtschaftliche ­Abnutzung (AfaA) Berücksichtigung eines Wertverlusts
§ 253 Abs. 4 Satz 1 HGB: außerplanmäßige Abschreibungen auf den niedrigeren Börsen- oder Marktpreis § 6 Abs. 1 Nrn. 1 und 2 EStG: Teilwertabschreibung  
nicht mehr zulässig

§§ 7h, 7i EStG:
erhöhte Absetzungen

§ 7g Abs. 5 EStG: Sonderabschreibungen
Berücksichtigung steuerrechtlicher Sondervergünstigungen
Ausfluss des Wesentlichkeitsgrundsatzes der Handelsbilanz § 6 Abs. 2, 2a EStG: Sofortabschreibung und Poolabschreibung geringwertiger Wirtschaftsgüter Entlastung des Rechnungswesens von geringwertigen Posten

Checkliste 1: Gegenüberstellung handelsrechtliche und steuerrechtliche Abschreibungen

2 Planmäßige Abschreibungen für abnutzbare ­Anlagegegenstände

Abnutzbare Anlagegegenstände sind auf ihre Nutzungsdauer planmäßig abzuschreiben.[1] Im Steuerrecht spricht man hier von Absetzung für Abnutzung (AfA) nach § 7 EStG. Planmäßige Abschreibungen sind obligatorisch, d. h., es muss auch dann planmäßig abgeschrieben werden, wenn der Zeitwert des Anlageguts konstant geblieben ist oder sich sogar erhöht hat. Es besteht kein Wahlrecht zur Inanspruchnahme von planmäßigen Abschreibungen.

Planmäßigkeit bedeutet, dass die jährlichen Abschreibungsbeträge im Voraus (bei Abschreibungsbeginn) in einem Abschreibungsplan festgelegt werden. Dieser Abschreibungsplan muss folgende Komponenten berücksichtigen:

  • Abschreibungsbasis (Anschaffungs- oder Herstellungskosten bzw. an deren Stelle tretender Wert, ggf. vermindert um einen etwaigen Restwert),
  • Nutzungsdauer (einschließlich Festlegung des Abschreibungsbeginns),
  • Abschreibungsmethode (insbesondere die Abschreibung im Zugangsjahr und die Art der Verteilung der abzuschreibenden Kosten über die Nutzungsdauer).

2.1 Beginn der Abschreibung mit Lieferung und Ende der Abschreibung mit Ablauf der Nutzungsdauer

2.1.1 Beginn der Abschreibung mit Lieferung oder ­Fertigstellung

Bei angeschafften Anlagegegenständen beginnt die Abschreibung mit dem Zeitpunkt der Lieferung, bei hergestellten Anlagegütern mit dem Zeitpunkt der Fertigstellung. Ein Anlagegut ist fertiggestellt, sobald es entsprechend seiner Zweckbestimmung genutzt werden kann, unabhängig davon, ob eine Nutzung bereits stattfindet.

Beim Bau von Großanlagen liegt u. U. zwischen dem Zeitpunkt der Lieferung oder Fertigstellung von Teilanlagen und der Fertigstellung und Nutzung der Gesamtanlage eine gewisse Zeitspanne. Grundsätzlich ist die Betriebsbereitschaft der einzelnen Teilanlagen erst mit der Fertigstellung der Gesamtanlage erreicht. Der Abschreibungsbeginn wird damit regelmäßig bis zur Betriebsbereitschaft der Gesamtanlage hinausgeschoben. Ist allerdings ein Einsatz der Teilanlagen theoretisch denkbar und wirtschaftlich sinnvoll, muss mit der planmäßigen Abschreibung bereits mit Lieferung bzw. Fertigstellung der Teilanlagen begonnen werden. Dies ist wegen des Ruheverschleißes und der Gefahr technisch-wirtschaftlicher Überholung der einzelnen Teile sinnvoll. Hierzu ist aber Voraussetzung, dass die einzelnen Teilanlagen selbstständig und losgelöst von der Gesamtanlage bewertbar sind, weil es sich zumindest steuerrechtlich ansonsten nicht um einer selbstständigen Abschreibung zugängliche Wirtschaftsgüter handelt.

2.1.2 Berücksichtigung eines Restwerts nur ausnahmsweise

Abschreibungen sind grundsätzlich so zu bemessen, dass die Anschaffungs- oder Herstellungskosten nach Ablauf der Nutzungsdauer...

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