Weimann/Lang, Umsatzsteuer – national und international, ... / 2.8.1 Aufteilung von Vorsteuerbeträgen

Rz. 139

Stand: ??

§ 15 Abs. 4 UStG erfasst Mischfälle, in denen ein Unternehmer für sein Unternehmen gelieferte oder eingeführte oder innergemeinschaftlich erworbene Gegenstände oder für sein Unternehmen in Anspruch genommene sonstige Leistungen (Eingangsleistung), sowohl für Ausgangsumsätze, die den Vorsteuerabzug ausschließen (Ausschlussumsätze) als auch für Ausgangsumsätze, die den Vorsteuerabzug nicht ausschließen (Abzugsumsätze) verwendet. In diesen Fällen darf der Unternehmer die auf den Eingangsleistungen lastende Vorsteuer nur anteilig abziehen, d. h. der Vorsteuerbetrag ist aufzuteilen (Aufteilungsgegenstand/-objekt). § 15 Abs. 4 UStG regelt somit die Aufteilung von Vorsteuerbeträgen aus Eingangsleistungen in bestimmten Fällen.

Voraussetzung für die Anwendung des § 15 Abs. 4 UStG ist, dass ein Vorsteuerabzugsbetrag nach § 15 Abs. 1 UStG dem Grunde nach existiert, denn nur dann liegt ein Betrag vor der "aufgeteilt" werden kann. Als Aufteilungsmethoden nennt § 15 Abs. 4 UStG drei Arten der Aufteilung.

• Aufteilung entsprechend der wirtschaftlichen Zurechnung (§ 15 Abs. 4 S. 1 UStG).
• Aufteilung im Wege einer sachgerechten Schätzung (§ 15 Abs. 4 S. 2 UStG).
• Aufteilung nach Maßgabe der Umsätze, falls eine wirtschaftliche Zurechnung nicht möglich ist (§ 15 Abs. 4 S. 3 UStG).

Rz. 140

Stand: ??

Nach jahrelanger Rechtsunsicherheit zeigen die in jüngster Zeit ergangenen Urteile etwas mehr Klarheit in der grundsätzlichen Vorgehensweise der Vorsteueraufteilung (vgl. Hammerl/Fietz, NWB 2016, 3598; Kessler/Reingen, DStR 2016, 2929; zur bisherigen Rechtslage vgl. 4. Aufl.). Unter Berücksichtigung der insbesondere zu gemischt genutzten Gebäuden ergangenen EuGH und BFH Rechtsprechung ist erkennbar, dass eine Klärung der Vorsteueraufteilungsproblematik nach § 15 Abs. 4 UStG grundsätzlich in zwei Phasen erfolgt (vgl. BFH vom 10.08.2016, Az: XI R 31/09, NWB Datenbank, NAAAF-82840; EuGH vom 09.06.2016, Rs. C-332/14, Rey Grundstücksgemeinschaft, NWB Datenbank, CAAAF-75425):

• Phase 1: Bestimmung des Aufteilungsobjektes,
• Phase 2: Bestimmung des Aufteilungsmaßstabes.

Rz. 141

Stand: ??

Bestimmung des Aufteilungsobjektes: Zunächst muss bestimmt werden, ob der Vorsteuerabzugsbetrag aus der jeweiligen Eingangsrechnung und damit die Eingangsleistung überhaupt von § 15 Abs. 4 UStG erfasst wird. Hierzu muss als erstes jede Eingangsleistung nach dem Grundsatz der Einzelzurechnung unmittelbar einem oder mehreren Ausgangsumsätzen zugeordnet werden (vgl. Hammerl/Fietz, NWB, 3599 m.W.N.). D.h. jede Eingangsleistung stellt grundsätzlich ein eigenständiges Aufteilungsobjekt dar. Die Ausgangsumsätze, denen die Eingangsleistungen zugeordnet werden müssen, können wiederum in drei Kategorien unterteilt werden (vgl. Abschn. 15.17 Abs. 1 S. 2 UStAE).

• Kategorie 1: Vorsteuerbeträge, die in voller Höhe abziehbar sind, weil sie ausschließlich Umsätzen zuzurechnen sind, die zum Vorsteuerabzug berechtigen. → Zuordnung der Eingangsleistung zu sog. Abzugsumsätzen.

  Z. B. Vorsteuerbeträge, die bei der Anschaffung von Material oder Anlagegütern in einem Fertigungsbetrieb anfallen; Vorsteuerbeträge aus Warenbezügen in einem Handelsbetrieb.

• Kategorie 2: Vorsteuerbeträge, die in voller Höhe vom Abzug ausgeschlossen sind, weil sie ausschließlich Umsätzen zuzurechnen sind, die nicht zum Vorsteuerabzug berechtigen. → Zuordnung der Eingangsleistung zu sog. Ausschlussumsätzen.

  Z. B. bei steuerfreien Grundstücksverkäufen die Vorsteuerbeträge für Leistungen des Maklers, des Notars oder für Inserate. Bei steuerfreien Vermietungen und Verpachtungen z. B. Vorsteuerbeträge aus der Anschaffung oder Herstellung eines Wohngebäudes, aus laufenden Instandhaltungsaufwendungen, aus Rechtsberatung oder aus Eingangsleistungen, die im Zusammenhang mit der Grundstücksverwaltung anfallen.

• Kategorie 3: Übrige Vorsteuerbeträge. In diese Gruppe fallen alle Vorsteuerbeträge, die sowohl mit Umsätzen, die zum Vorsteuerabzug berechtigen, als auch mit Umsätzen, die den Vorsteuerabzug ausschließen, in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen. → Zuordnung der Eingangsleistung zu Abzugs- und Ausschlussumsätzen.

  Z. B. Vorsteuerbeträge, die mit dem Bau, der Einrichtung und der Unterhaltung eines Verwaltungsgebäudes in Verbindung stehen, das auch der Ausführung steuerfreier Umsätze im Sinne des § 4 Nr. 12 UStG dient.

Vorsteuerbeträge aus Eingangsleistungen der Kategorien 1 und 2 müssen nicht aufgeteilt werden, da sie systembedingt entweder vollständig zum Vorsteuerabzug berechtigen (Kategorie 1) oder der Vorsteuerabzug vollständig versagt wird (Kategorie 2). D.h. nur Vorsteuerbeträge der Kategorie 3 werden von § 15 Abs. 4 UStG erfasst und müssen aufgeteilt werden. Aufteilungsobjekte der Kategorie 3 sind den Abzugs- und Ausschlussumsätzen nach den in § 15 Abs. 4 UStG vorgesehenen Aufteilungsmaßstäben zuzuordnen.

Rz. 142

Stand: ??

Graphische Darstellung:

Rz. 143

Stand: ??

Aufteilungsobjekte bei gemischt genutzten Gebäuden: Bei gemischt genutzten Gebäuden wird hinsichtlich des Aufteilungsobjektes unterschieden, ob...