Weimann/Lang, Umsatzsteuer – national und international, ... / 2.13 Widerrufsmöglichkeit und nachträgliche Änderung der Verhältnisse

Rz. 52

Stand: 5. A. – ET: 12/2018

Ein einmal ausgesprochener Verzicht auf die Steuerbefreiung kann auch wieder rückgängig gemacht werden (Abschn. 9.1 Abs. 4 S. 1 UStAE). Solange die Option selbst möglich wäre, kann wirksam der Verzicht widerrufen werden. Dabei ist zu beachten:

• Der Widerruf kann einseitig erfolgen (vgl. Abschn. 9.1 Abs. 4 S. 3).
• Die Rückgängigmachung wirkt auf das Jahr der Ausführung des Umsatzes zurück.
• Der leistende Unternehmer schuldet die dem Leistungsempfänger in Rechnung gestellte, aber nicht mehr geschuldete USt bis zur Rechnungsberichtigung nach § 14c Abs. 1 UStG.
• Hatte der Unternehmer auf die Steuerfreiheit des Umsatzes dadurch verzichtet, dass er dem Leistungsempfänger den Umsatz unter gesondertem Ausweis der Umsatzsteuer in Rechnung gestellt hatte, kann er den Verzicht nur dadurch rückgängig machen, dass er dem Leistungsempfänger eine berichtigte Rechnung ohne Umsatzsteuer erteilt (BFH vom 01.02.2001, Az: V R 23/00, BStBl II 2003, 673).

Rz. 53

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Nach der Rechtsprechung des BFH erfasst § 14c Abs. 1 UStG (bis 31.12.2003 § 14 Abs. 2 UStG a. F.) auch jene Fälle, in denen ein Unternehmer in einer Rechnung Umsatzsteuer für steuerfreie Umsätze gesondert ausgewiesen hatte und den darin liegenden Verzicht auf die Steuerbefreiung nachträglich zurücknimmt. Mit der Rückgängigmachung des Verzichts auf die Steuerbefreiung wird der in der ursprünglichen Rechnung ausgewiesene Steuerbetrag rückwirkend nicht mehr geschuldet. Der leistende Unternehmer schuldet die dem Leistungsempfänger in Rechnung gestellte, aber nicht mehr geschuldete Umsatzsteuer bis zur Rechnungsberichtigung nach § 14c Abs. 1 UStG. Für die Berichtigung sind die engen Voraussetzungen des § 14c Abs. 1 S. 3 UStG zu beachten (wegen weiterer Einzelheiten vgl. § 14c). Einer Zustimmung des Leistungsempfängers zur Rückgängigmachung des Verzichtes bedarf es, soweit es andere Umsätze als Grundstücksumsätze betrifft, nicht (Abschn. 9.1 Abs. 4 S. 3 UStAE). Bei Grundstücksumsätzen sollte sich der Leistungsempfänger in einem zivilrechtlichen Vertrag entsprechend absichern (vgl. BFH vom 25.02.1993, Az: V R 78/88, BStBl II 1993, 777, und vom 11.08.1994, Az: XI R 57/93, BFH/NV 1995, 170) Beim Leistungsempfänger führt die Rückgängigmachung des Verzichts zur Korrektur seines Steuerbescheides nach § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 AO (vgl. BFH vom 06.10.2005, Az: V R 8/04, UR 2006, 466).

Rz. 54

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Wurde die Option nur für bestimmte Teilleistungen ausgeübt, so kann der Verzicht auch teilweise wieder rückgängig gemacht werden.

Rz. 55

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Wenn im Zeitpunkt der Ausführung des Umsatzes beim Leistungsempfänger die Verwendung noch ungewiss ist, so kann vorerst der gesamte Umsatz als steuerpflichtig behandelt und später den tatsächlichen Verhältnissen des Leistungsempfängers angepasst werden. Wenn die ernsthafte Absicht für eine Steuerpflicht besteht, ist diese fiktive Option vor Leistungserbringung möglich. Ändert sich diese Absicht, so ist nur für die nach diesem Zeitpunkt bezogenen Leistungen kein Vorsteuerabzug möglich. Die Vorsteuer muss für Leistungen, die vor diesem Zeitpunkt ausgeführt wurden, nicht rückgängig gemacht werden. Es kann jedoch eine Vorsteuerberichtigung nach § 15a UStG in Betracht kommen (vgl. BFH vom 17.05.2001, Az: V R 38/00, BFH/NV 2001, 1513 und BFH vom 16.05.2002, Az: V R 56/00, BFH/NV 2002, 1265, BFH vom 08.03.2001, Az: V R 24/98, BFH/NV 2001, 876).

Rz. 56

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Ändern sich nachträglich die Verhältnisse, die im Zeitpunkt der Option maßgebend waren, führt das von diesem Zeitpunkt an zur Unwirksamkeit der Option. Ein bereits vorgenommener Vorsteuerabzug muss im Rahmen des § 15a UStG rückgängig gemacht werden.