Zuwendender bei Vollzug eines formunwirksamen Schenkungsversprechens eines Erblassers

Leitsatz

Hat ein Erblasser einem Bedachten eine Leistung schenkweise versprochen, ohne die hierfür erforderliche Form nach § 518 Abs. 1 Satz 1 BGB einzuhalten, und wird das formnichtige Schenkungsversprechen nach seinem Ableben durch Bewirkung der versprochenen Leistung aus seinem Vermögen vollzogen, ist der Erblasser Zuwendender i.S.v. § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG.

Normenkette

§ 7 Abs. 1 Nr. 1, § 9 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG, § 518 BGB

Sachverhalt

Die Eltern des Klägers unterhielten bis Anfang 2004 Gemeinschaftskonten bei ausländischen Banken, für die sie jeweils Einzelvollmacht hatten. Am 25.11.2003 war der Vater des Klägers (V) verstorben. Alleinerbin war die Mutter des Klägers (M).

M erteilte den Banken schriftlich mit Unterzeichnungsdaten vom 10.9.2003 bzw. 10.11.2003 den Auftrag, sämtliche Salden und Zinsen des Gemeinschaftskontos auf das Konto des Klägers bei der S‐Bank zu überweisen. Die Gutschriften auf den Konten des Klägers erfolgten im Januar bzw. Februar 2004.

Im August 2010 zeigten der Kläger und M die Übertragung der Kontoguthaben dem FA an. Wegen der Schenkung des Guthabens setzte das FA gegen den Kläger Schenkungsteuer fest. Es ging davon aus, dass 1/3 des Guthabens auf dem Konto der Eltern dem Kläger bereits vor der Überweisung auf sein eigenes Konto zuzurechnen gewesen sei. Das restliche Kontoguthaben habe ihm allein M am 9.1.2004 zugewendet. Zu diesem Zeitpunkt sei das Vermögen des V, also auch dessen Anteil am Kontoguthaben bei der S‐Bank, bereits im Wege der Gesamtrechtsnachfolge auf M übergegangen gewesen. Ein wirksames Schenkungsversprechen der Eltern gegenüber dem Kläger habe es bis dahin nicht gegeben. Einspruch und Klage blieben ohne Erfolg. Das FG nahm an, die Zuwendung sei wegen des formnichtigen Schenkungsversprechens des V erst nach Eintritt der Erbfolge aus dem Vermögen der M mit Gutschrift auf den Konten des Klägers ausgeführt worden. Erst zu diesem Zeitpunkt sei die Schenkungsteuer entstanden (FG Münster, Urteil vom 25.4.2013, 3 K 2972/12 Erb, Haufe-Index 6615807, EFG 2014, 779).

Entscheidung

Der BFH ist dem nicht gefolgt. Eine Zuwendung der M an den Kläger war nicht allein deshalb anzunehmen, weil V bei Ausführung der Schenkung bereits verstorben war und bis zu dessen Ableben kein formwirksames Schenkungsversprechen des V vorlag. Deshalb war das FG-Urteil aufzuheben und die Sache an das FG zurückzuverweisen. Das FG hat festzustellen, ob und in welcher Höhe V dem Kläger die Übertragung des Kontoguthabens versprochen hat.

Hinweis

Im Rahmen des Schenkungstatbestands (§ 7 Abs. 1 ErbStG) kommt der zutreffenden Bestimmung der Person des Zuwendenden bzw. des Zuwendungsempfängers erhebliche Bedeutung (z.B. für die Steuerklasse oder die persönlichen Freibeträge) zu. Unproblematisch ist die Bestimmung der am Zuwendungsvorgang Beteiligten im Zweipersonenverhältnis. Anders können die Dinge aber liegen, wenn auch Dritte beteiligt sind. Die BFH-Entscheidung verdeutlicht die hier ggf. erforderlichen Ermittlungsschritte und macht deutlich, dass die ­Bestimmung der an einem Zuwendungsvorgang Beteiligten nicht mit der Frage der Steuerentstehung (§ 9 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG) vermengt werden.

1. Welche Personen als Zuwendender und als Bedachter an einer freigebigen Zuwendung beteiligt sind, bestimmt sich ausschließlich nach der Zivilrechtslage. Grundsätzlich ist Zuwendender derjenige, der Vermögen zugunsten eines anderen hingibt, also die steuerbare Zuwendung aus seinem Vermögen erbringt. So ist eine Schenkung des verstorbenen Schenkers anzunehmen, wenn er vor seinem Tod ein Schenkungsversprechen formwirksam erteilt hat und die Schenkung erst nach seinem Tode ausgeführt wird; der Erbe als Gesamtrechtsnachfolger muss die Zuwendung aufgrund der auf ihn übergegangenen Verpflichtung erfüllen.

Der Vermögensübergang auf den Erben führt nicht zu einer Änderung der Person des Zuwendenden, obwohl zum Zeitpunkt der Ausführung der Schenkung, zu dem auch die Schenkungsteuer entsteht (§ 9 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG), das Vermögen dem Erben und nicht mehr dem verstorbenen Schenker gehört.

2. Hat ein Erblasser einem Bedachten eine Leistung schenkweise ohne Einhaltung der notariellen Form (§ 518 Abs. 1 Satz 1 BGB) versprochen und wird das formnichtige Schenkungsversprechen nach seinem Ableben durch Bewirkung der versprochenen Leistung aus seinem Vermögen vollzogen, ist ebenfalls der Erblasser – und nicht dessen Gesamtrechtsnachfolger – Zuwendender i.S.d. § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG. Dabei ist unerheblich, dass bis zum Vollzug des formnichtigen Schenkungsversprechens keine Verpflichtung des Erblassers bzw. seiner Erben bestand.

In diesem Fall kommt der Frage der Feststellungslast besondere Bedeutung zu. Hier gilt:

• Der Bedachte trägt die Feststellungslast dafür, dass die Vermögensmehrung zu seinen Gunsten auf einem formunwirksamen Schenkungsversprechen des Erblassers und einer den Formmangel heilenden Leistungserbringung des Erben (§ 518 Abs. 2 BGB) beruht.
• Das FA trägt die Feststellungslast für die Tatsachen, die zur Annahme einer (eigenen) freige...