Rz. 132
Wie bereits nach § 4 Nr. 3 i. V. m. § 8 Abs. 1 Nr. 8 UStG 1967/1973 sind auch handelsübliche selbstständige Nebenleistungen, die mit einer der vorbezeichneten begünstigten Leistungen ausgeführt werden, gem. § 4 Nr. 2 i. V. m. § 8 Abs. 1 Nr. 5 UStG steuerfrei. Für die Frage der Steuerfreiheit ist zunächst auf die jeweilige Hauptleistung abzustellen. Diese Leistungen fallen nur dann unter die Steuerbefreiung der §§ 4 Nr. 2, 8 Abs. 1 Nr. 5 UStG, sofern diese unmittelbar an Betreiber der Seeschifffahrt erbracht werden. Voraussetzung für die Anwendung des § 8 Abs. 1 Nr. 5 UStG ist eine selbstständige Nebenleistung, d. h. eine Nebenleistung, die zwar üblicherweise i. V. m. einer begünstigten Hauptleistung erbracht wird und eine notwendige wirtschaftliche Ergänzung der Hauptleistung darstellt, die aber umsatzsteuerrechtlich selbstständig beurteilt werden kann. Unselbstständige Nebenleistungen teilen ohnehin das Schicksal der Hauptleistung und sind einer eigenen Beurteilung hinsichtlich der Steuerfreiheit nicht fähig.[1]
Rz. 133
Handelsübliche Nebenleistungen i. S. d. § 8 Abs. 1 Nr. 5 UStG sind solche Leistungen, die eine notwendige Ergänzung der übernommenen Hauptleistung darstellen und i. V. m. dieser vorkommen. Die Steuerfreiheit wird nicht dadurch ausgeschlossen, dass die Haupt- und Nebenleistung von verschiedenen Unternehmern ausgeführt werden[2] oder dass die beauftragten Unternehmer sie ganz oder teilweise durch von ihnen beauftragte Dritte ausführen lassen. Im letzteren Fall steht dem Unternehmer die Steuerfreiheit auch insoweit zu, als er die Haupt- oder Nebenleistung tatsächlich nicht selbst vorgenommen hat.
Rz. 134
Nicht begünstigt sind Leistungen an die begünstigten Unternehmer (sog. Vor- oder Hilfsleistungen), die diesen nur die Ausführung der Haupt- oder Nebenleistungen ermöglichen (z. B. Lieferung von Arbeitsgeräten, Arbeitsmaterial, Arbeitskleidung, Büroeinrichtungen, Büromaterial, Maschinen, Fahrzeugen sowie die mietweise Überlassung von Gegenständen oder die Gestellung von Arbeitskräften an die begünstigten Unternehmer[3]).
Rz. 135
Handelsüblich ist eine Nebenleistung dann, wenn sie der allgemeinen Anschauung und der geschäftlichen Praxis der beteiligten Kreise entspricht. Die Ausführung der Nebenleistungen kann einem oder mehreren Unternehmern übertragen werden. Beauftragt z. B. eine Reederei einen Probenehmer, von eingeführten Ölen Proben zu ziehen, und lässt sie diese im Seehafenplatz durch einen Handelschemiker analysieren, so sind beide Leistungen umsatzsteuerfrei. Handelt es sich jedoch um Analysen, die im Interesse und Auftrag des inländischen Abnehmers erst nach Löschung der Schiffsladung erfolgen, dienen sie nicht dem unmittelbaren Bedarf von Seeschiffen oder deren Ladung. Anders waren diese Leistungen nach § 8 Abs. 1 Nrn. 3, 5 und 8 UStG 1967/1973 zu beurteilen, weil diese Vorschriften nicht die Leistungen an Unternehmer der Seeschifffahrt allgemein wie in § 8 Abs. 1 UStG, sondern nur bestimmte Berufsgruppen, die typische Leistungen an Schifffahrtsunternehmer erbrachten, von der USt befreiten.[4] In Anbetracht der Tatsache, dass Seelotsen, die von Unternehmern der Seeschifffahrt in Anspruch genommen werden, die einlaufenden Schiffe nur mittels eines Lotsenversetzschiffes erreichen können, bestehen gegen die Auffassung im BMF v. 12.4.1983[5], dass diese Beförderungsleistungen nicht unmittelbar dem Bedarf von Seeschiffen dienen, Bedenken. Dementsprechend hat der BFH[6] die Leistungen des Lotsenersatzdienstes für den unmittelbaren Bedarf von Wasserfahrzeugen, einschließlich ihrer Ausrüstungsgegenstände und ihrer Ladungen, nur als steuerfrei eingestuft, wenn sie unmittelbar an Unternehmer der Seeschifffahrt bewirkt werden.
Bei den Leistungen von Taxi- und Mietwagenunternehmern, die Seeleute auf der Strecke von und zum Liegeplatz der Seeschiffe befördern, handelt es sich nicht um handelsübliche Nebenleistungen von Schiffsmaklern oder Hafenbetrieben.[7] Außerdem dienen diese Beförderungsleistungen nicht dem unmittelbaren Bedarf von Seeschiffen oder deren Ladung.[8] Versicherungsleistungen wurden von der Finanzverwaltung[9] nicht als steuerbefreit behandelt, weil sie nicht für den unmittelbaren Bedarf der genannten Wasserfahrzeuge einschließlich ihrer Ladungen bestimmt seien. Diese Auffassung ist nicht gerechtfertigt und wird in den UStR auch nicht mehr vertreten; denn Schiffskasko- und Transportversicherungen stehen in unmittelbarem Zusammenhang sowohl mit den Seeschiffen selbst als auch mit deren Ladung. Zwar fallen Versicherungsleistungen grundsätzlich unter die Steuerbefreiung des § 4 Nr. 10 Buchst. a UStG und sind daher vom Vorsteuerabzug ausgenommen. Dieser Ausschluss gilt nicht für die Versicherungsleistungen für die Erwerbsseeschifffahrt.[10]
Rz. 136
Führen Grenzspediteure die Zollabfertigung für den Importeur teils im fremden Namen und für fremde Rechnung und teils im eigenen Namen aus, so kann im ersten Fall die Tätigkeit des Grenzspediteurs der eines Handelsmaklers gleichgesetzt w...
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