Rz. 16
§ 25 UStG ist nach seinem Wortlaut nur insoweit anwendbar, als der Reiseunternehmer gegenüber dem Leistungsempfänger im eigenen Namen auftritt. Entscheidend ist dabei das tatsächliche Auftreten des Reiseunternehmers nach außen. Tritt er danach dem Leistungsempfänger (Reisenden) gegenüber im eigenen Namen auf, so ist es unerheblich, ob er für eigene oder für fremde Rechnung handelt.[1] Die Verwaltung hat sich nunmehr auch der BFH-Rechtsprechung angeschlossen.[2]
Beispiel (nach Abschn. 3.15 Abs. 6 UStAE)
Der private Endverbraucher E beauftragt das im Inland ansässige Reisebüro R mit der Beschaffung der für die Reise notwendigen Betreuungsleistungen durch das Referenzunternehmen D mit Sitz im Drittland. R besorgt diese sonstige Leistung im eigenen Namen für Rechnung des E.
Da R in die Erbringung einer sonstigen Leistung eingeschaltet wird und dabei im eigenen Namen, jedoch für fremde Rechnung handelt, gilt diese Leistung als an ihn und von ihm erbracht.
| E | ← | R | ← | D |
Die Leistungskette wird fingiert. Die zivilrechtlich vereinbarte Geschäftsbesorgungsleistung ist umsatzsteuerrechtlich unbeachtlich. Die Leistungen der Leistungskette, d. h. die an R erbrachte und die von R ausgeführte Leistung, werden bezüglich des Leistungsinhalts gleich behandelt. Im Übrigen ist jede der beiden Leistungen unter Berücksichtigung der Leistungsbeziehungen gesondert für sich nach den allgemeinen Regeln des UStG zu beurteilen. Die von D an R erbrachte Betreuungsleistung wird grundsätzlich an dem Ort ausgeführt, von dem aus der Leistungsempfänger sein Unternehmen betreibt (§ 3a Abs. 2 UStG). Sie stellt aber eine Reisevorleistung i. S. d. § 25 Abs. 1 S. 5 UStG dar, da sie dem Reisenden unmittelbar zugutekommt. Die Leistung wird nach § 3a Abs. 8 S. 1 UStG als im Drittland ausgeführt behandelt. R erbringt nach § 3 Abs. 11 UStG ebenfalls eine Betreuungsleistung. Es handelt sich nach § 25 Abs. 1 S. 1 UStG um eine Reiseleistung. Diese Leistung wird nach § 25 Abs. 1 S. 4 i. V. m. § 3a Abs. 1 UStG an dem Ort ausgeführt, von dem aus R sein Unternehmen betreibt. Sie ist steuerbar, aber nach § 25 Abs. 2 S. 1 UStG steuerfrei, da die ihr zuzurechnende Reisevorleistung im Drittlandsgebiet bewirkt wurde.[3]
Die Sonderregelung des § 25 UStG gilt nicht, soweit der Unternehmer Reiseleistungen (Rz. 25ff.) entweder ausschließlich vermittelt oder soweit einzelne Reiseleistungen im Rahmen einer Pauschalreise vermittelt werden.[4] Die Besteuerung der Vermittlungsleistungen richtet sich nach den allgemeinen Vorschriften des UStG. Dabei ist die Möglichkeit der Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 5 UStG zu beachten, z. B. für die Vermittlung von grenzüberschreitenden Beförderungen von Personen mit Luftfahrzeugen oder Seeschiffen.[5]
Rz. 17
Eine Vermittlungsleistung erfordert ein Handeln im fremden Namen und für fremde Rechnung. Dabei kommt es entscheidend darauf an, wie der Reiseunternehmer nach außen – insbesondere gegenüber dem Reisenden – auftritt. Gibt der Reiseunternehmer nach außen nicht zu erkennen, dass er für einen anderen (den Leistungsträger) als dessen Vertreter handeln will, so leistet zivil- wie auch umsatzsteuerrechtlich nur er und nicht der Vertretene.[6]
Nach zivilrechtlichen Grundsätzen, denen sich der BFH für das Gebiet der USt angeschlossen hat[7] genügt jedoch bei einem Veranstalter von Pauschalreisen die Erklärung, im Namen und für Rechnung eines anderen handeln zu wollen (sog. Vermittlerklausel) nicht, wenn sich aus den objektiven Umständen ergibt, dass der Reiseveranstalter die Reiseleistungen in eigener Verantwortung erbringt. Danach werden die Leistungen eines Veranstalters von Pauschalreisen i. d. R. als Eigenleistungen und nicht als Vermittlungsleistungen angesehen. Das muss auch gelten, wenn der Reiseunternehmer zwar nur eine einzelne Reiseleistung erbringt (z. B. Verschaffung der Unterkunft in einem Ferienhaus), sein Auftreten nach außen (Kataloge, Prospekte) aber dem eines Veranstalters von Pauschalreisen ähnelt.[8]
Rz. 18
Ausnahmsweise kann der Veranstalter einer Pauschalreise als Vermittler behandelt werden, wenn durch eindeutige Vereinbarungen, denen auch die tatsächliche Durchführung entspricht, festgelegt ist, dass er bestimmte Leistungen nicht im eigenen Namen und in eigener Verantwortung, sondern als Vermittler erbringt. Hierfür wird man eine entsprechende Prospektgestaltung sowie klare Hinweise außerhalb der Allgemeinen Geschäftsbedingungen, ferner eine Trennung des Preises für die vermittelte Leistung vom Pauschalpreis verlangen müssen.[9]
Rz. 19
Reisebüros können nach Auffassung von Verwaltung und Rechtsprechung nur dann als Vermittler behandelt werden, wenn sie durch eindeutige Vereinbarungen, denen auch die tatsächliche Durchführung entspricht, kundtun, dass sie ihre Leistungen nicht im eigenen Namen bzw. in eigener Verantwortung, sondern als Vermittler (im fremden Namen und für fremde Rechnung) erbringen. Dazu gehört, dass das Reisebüro erkennbar für fremde Rechnung handelt und den tatsächlich erzielten Preis seinem Auftragge...
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