1 Vorbemerkung
1.1 Allgemeines
Rz. 1
Nach § 12 Abs. 2 Nr. 3 UStG unterliegen die dort abschließend aufgezählten bestimmten sonstigen Leistungen im Bereich der Land- und Forstwirtschaft dem ermäßigten Steuersatz. Die Steuerermäßigung kommt aber nicht nur für Land- und Forstwirte, sondern auch für alle anderen Unternehmer in Betracht, die die genannten Leistungen ausführen. Ohne die Steuervergünstigung wären diese Unternehmer gegenüber den Land- und Forstwirten benachteiligt, die diese Leistungen üblicherweise im Rahmen ihrer land- und forstwirtschaftlichen Produktionen anbieten. Mit der Vorschrift hat der Gesetzgeber von Art. 98 Abs. 2 i. V. m. Anh. III Nr. 11 MwStSystRL Gebrauch gemacht. Von daher ist die Vorschrift eng auszulegen.[1]
Rz. 2
Für Land- und Forstwirte, die von der Pauschalbesteuerung nach § 24 UStG Gebrauch machen und Umsätze i. S. v. § 12 Abs. 2 Nr. 3 UStG bewirken, gilt die Steuerermäßigung nicht. Die Umsätze unterliegen dann ebenfalls der Pauschalbesteuerung, so sie dem Grunde nach unter § 24 UStG fallen können.[2]
Rz. 3
Der Vorschrift kommt insofern eine untergeordnete Bedeutung zu. Sie greift regelmäßig nur bei solchen Land- und Forstwirten, die sich nach § 24 Abs. 4 UStG für die Besteuerung nach den allgemeinen Vorschriften des UStG entscheiden, sowie bei Unternehmern, die derartige Leistungen außerhalb eines landwirtschaftlichen Betriebs bewirken.
1.2 Entstehung der Vorschrift
Rz. 4
Die Steuerermäßigung des § 12 Abs. 2 Nr. 3 UStG ist im Gesamtzusammenhang mit der Besteuerung der Land- und Forstwirtschaft zu betrachten. Die im Rahmen eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebs bewirkten Umsätze werden gem. § 24 UStG grundsätzlich nach Durchschnittssätzen besteuert. Bei Einführung der MwSt im Jahr 1968 betrug der Pauschalsatz für landwirtschaftliche Umsätze 5 %. Im Interesse einer gleichmäßigen umsatzsteuerlichen Belastung aller land- und forstwirtschaftlichen Erzeugnisse und der Vermeidung von Wettbewerbsstörungen zwischen Pauschallandwirten und anderen Unternehmern unterliegen die Lieferungen dieser Erzeugnisse im Fall der Regelbesteuerung (z. B. die Lieferungen durch Händler oder regelversteuernde Landwirte) dem ermäßigten Steuersatz nach § 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG. Dieser betrug bei Einführung der MwSt ebenfalls 5 %. Aus den gleichen Gründen bezieht § 12 Abs. 2 Nr. 3 UStG bestimmte sonstige Leistungen in die Steuerermäßigung ein, die typischerweise in landwirtschaftlichen Betrieben vorkommen. Zwar sind die Durchschnittssätze nach § 24 Abs. 1 UStG für landwirtschaftliche Umsätze und der ermäßigte Steuersatz nach § 12 Abs. 2 UStG seit Einführung der MwSt nicht mehr völlig identisch. So liegt z. B. der Durchschnittssatz für sonstige Leistungen[1] seit dem 1.1.2023 bei 9,0 %[2], während der ermäßigte Steuersatz nach § 12 Abs. 2 UStG seit dem 1.7.1983 7 % beträgt. Durch solch vergleichsweise noch geringe Steuersatzunterschiede wird die Wettbewerbsneutralität zwischen Pauschallandwirten und anderen Unternehmern jedoch nicht nennenswert beeinträchtigt.
Rz. 5
Der von der Bundesregierung eingebrachte Entwurf eines UStG v. 30.10.1963[3] sah in einem § 11 Abs. 2 Nr. 2 UStG den ermäßigten Steuersatz nur für "die Aufzucht und das Halten von Vieh für andere" vor. Dieser Tatbestand war aus der früheren Befreiungsvorschrift des § 4 Ziff. 19 UStG 1951 übernommen worden, die jedoch nicht den Zusatz "für andere" enthielt. Mit dem erweiterten Tatbestand sollte die sog. Pensionsviehhaltung begünstigt werden.[4] Im Gegensatz zu der früheren Befreiungsvorschrift ist § 12 Abs. 2 Nr. 3 UStG jedoch nicht mehr an die Voraussetzung geknüpft, dass das Vieh innerhalb eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebs aufgezogen oder gehalten werden muss. Im Laufe der parlamentarischen Beratung wurde der Zusatz "für andere" gestrichen, um zu erreichen, dass auch Züchterprämien zweifelsfrei unter die Steuerbegünstigung fallen. Außerdem wurden zwei weitere Tatbestände, nämlich die "Anzucht von Pflanzen" und "die Teilnahme an Leistungsprüfungen für Tiere" in die Steuerermäßigung einbezogen. Die Vorschrift des § 12 Abs. 2 Nr. 3 UStG ist seit dem 1.1.1968 unverändert geblieben.
1.3 Unionsrecht
Rz. 6
Die Steuerermäßigung nach § 12 Abs. 2 Nr. 3 UStG beruht auf Art. 98 i. V. m. Anhang III MwStSystRL. Danac...
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