1 Bedeutung der Vorschrift

 

Rz. 1

Nach seiner Überschrift beschäftigt sich § 194 (nur) mit dem "sachlichen Umfang" der Außenprüfung. Tatsächlich regelt die Vorschrift jedoch den Umfang der Außenprüfung schlechthin, also auch den persönlichen und zeitlichen Umfang. Wenn sich auch der zeitliche Umfang der Außenprüfung als Unterfall des sachlichen Umfangs verstehen lässt, kann der persönliche Umfang hierunter jedoch nicht mehr gefasst werden.

Der Aufbau der Vorschrift ist uneinheitlich, da das Gesetz nicht deutlich genug zwischen persönlichem, sachlichem und zeitlichem Umfang unterscheidet:

  • Den persönlichen Umfang der Außenprüfung regeln Abs. 1 S. 1 ("des Steuerpflichtigen"), Abs. 1 S. 3 (persönlicher Umfang bei Personengesellschaften), Abs. 1 S. 4 (persönlicher Umfang bei Steuerabzug) und Abs. 2 (Erweiterung des persönlichen Umfangs).
  • Den sachlichen Umfang der Außenprüfung regeln Abs. 1 S. 1 ("steuerliche Verhältnisse"), Abs. 1 S. 2 ("Steuerarten", "Sachverhalte"), Abs. 1 S. 3 ("steuerliche Verhältnisse", "einheitliche Feststellungen") sowie Abs. 1 S. 4 und Abs. 2 ("steuerliche Verhältnisse").
  • Den zeitlichen Umfang der Außenprüfung regelt nur Abs. 1 S. 2 ("Besteuerungszeiträume").
  • Abs. 3 schließlich enthält mit der Regelung der Kontrollmitteilungen eine Bestimmung, die streng genommen nicht zum Umfang der Außenprüfung gehört. Hier geht es nicht um den Umfang des Außenprüfungsverfahrens, sondern darum, ob die bei diesem Außenprüfungsverfahren gewonnenen Kenntnisse bei einem anderen Verfahren verwertet werden dürfen.
 

Rz. 2

Die Vorschriften des § 194 über den persönlichen, sachlichen und zeitlichen Umfang der Außenprüfung hängen eng zusammen mit der Frage der Zulässigkeit der Außenprüfung nach § 193 AO (vgl. § 193 AO Rz. 1ff.). Zulässig oder unzulässig ist nicht eine Außenprüfung schlechthin, sondern immer nur eine Außenprüfung mit einem bestimmten persönlichen, sachlichen und zeitlichen Umfang. Die Fragen von Zulässigkeit und Umfang der Außenprüfung lassen sich daher nur in der Abstraktion, nicht bei Beurteilung eines konkreten Falles, voneinander trennen.

2 Persönlicher Umfang der Außenprüfung

2.1 Persönlicher Umfang im Allgemeinen

 

Rz. 3

Die Frage nach dem persönlichen Umfang der Außenprüfung ist die Frage danach, welche Personen in eine nach § 193 AO zulässige Außenprüfung einbezogen werden dürfen. Diese Frage hängt, wie schon der Wortlaut des § 194 AO zeigt, eng mit der Frage nach der Zulässigkeit der Außenprüfung zusammen, ist mit ihr jedoch nicht identisch.

Nach § 194 Abs. 1 S. 1 AO dient die Außenprüfung der Ermittlung der steuerlichen Verhältnisse "des Steuerpflichtigen". Der persönliche Umfang der Außenprüfung umfasst daher den Stpfl. selbst, d. h. konkreter, nicht "jeden" Stpfl., sondern denjenigen Stpfl., bei dem die Außenprüfung nach § 193 AO zulässig ist und durchgeführt wird. Die Begriffe des "Steuerpflichtigen" bei der Frage der Zulässigkeit[1] und des persönlichen Umfangs[2] sind also identisch; es wird daher auf § 193 Rz. 3 verwiesen. Soweit also eine Außenprüfung nach § 193 bei einem Stpfl. zulässig ist, erfasst der persönliche Umfang dieser Außenprüfung nach § 194 diesen Stpfl.

Zum Umfang bei Konzernprüfungen vgl. Vor §§ 193–203 AO.

Werden Besteuerungsgrundlagen eines anderen als des geprüften Stpfl. ermittelt, handelt es sich nicht um eine "Außenprüfung". Diese Feststellungen sind verwertbar[3], die spezifischen Wirkungen der Außenprüfung (z. B. Hemmung der Festsetzungsfrist) treten aber nicht ein.

[3] Es tritt also kein Verwertungsverbot ein; vgl. Abs. 3; FG Münster v. 11.5.1999, 14 K 6109/97 F, EFG 2000, 3.

2.2 Ausdehnung des persönlichen Umfangs

2.2.1 Ausdehnung auf Gesellschafter zur Prüfung der gesonderten Feststellungen

 

Rz. 4

Nach § 194 Abs. 1 S. 3 AO kann die Prüfung bei einer Personengesellschaft, die nach § 33 Steuerpflichtiger und daher an der Außenprüfung Beteiligte ist (vgl. § 193 AO Rz. 9), in bestimmtem Umfang auch auf die Gesellschafter ausgedehnt werden. Der Zweck dieser Vorschrift liegt darin, dass bei der Personengesellschaft alle Verhältnisse geprüft werden müssen, die in die gesonderte Feststellung eingehen. Hierzu gehören jedoch auch Verhältnisse der Gesellschafter, die in Beziehung zu der Personengesellschaft stehen (z. B. Sonderbetriebsvermögen, Einlagen und Entnahmen, andere mit den Einkünften in Zusammenhang stehende Besteuerungsgrundlagen). Eine Prüfung der gesonderten Feststellung kann daher insoweit ohne die Einbeziehung der Verhältnisse der Gesellschafter nicht erfolgen; das ermöglicht Abs. 1 S. 3. Diese Ausführungen gelten auch für Gesellschafter, die in den geprüften Veranlagungszeiträumen Gesellschafter waren, zur Zeit der Durchführung der Außenprüfung aber bereits aus der Gesellschaft ausgeschieden waren[1]. Auch die Verhältnisse dieser Gesellschafter können in die Außenprüfung einbezogen werden. Zum sachlichen Umfang dieser Prüfung vgl. Rz. 22, zu einer weiteren Ausdehnung des persönlichen Umfangs der Außenprüfung auf Gesellschafter einer Personengesellschaft nach Abs. 2 vgl. Rz. 8.

 

Rz. 5

Die Gesellschafter, deren Verhältnisse in die Prüfung nach Abs. 1 S. 3 einbezogen werden, werden selbst nicht Beteiligte des Außenprüfungsverfahrens, § 78 AO; geprüft wird nur d...

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