Rückstellung, Kostenüberdeckungsrückstellung

Wo die Probleme sind:

• Das richtige Konto
• Hinreichende Konkretisierung
• Höhe Verpflichtungsbetrag
• Restlaufzeit und Abzinsung

1 So kontieren Sie richtig!

Kontobezeichnung	SKR 03	SKR 04	Eigener Kontenplan	Bilanz/GuV-Position
Sonstige Rückstellungen	0970	3070		Sonstige Rückstellungen
Sonstige betriebliche Erträge	8603	4830		Sonstige betriebliche Erträge
Sonstige betriebliche Aufwendungen	4900	6300		Sonstige betriebliche Aufwendungen
Zinsaufwand aus der Abzinsung von Rückstellungen	2144	7362		Zinsen und ähnliche Aufwendungen

So kontieren Sie richtig!

Für Kostenüberdeckungen, die in einer Kalkulationsperiode entstanden sind und die in nachfolgenden Kalkulationsperioden durch entsprechend gemilderte Entgelte auszugleichen sind, müssen Rückstellungen für ungewisse Verbindlichkeiten gebildet werden.

Die Buchung erfolgt auf das Konto"Sonstige Rückstellungen" 0970 (SKR 03) bzw. 3070 (SKR 04).

Die Gegenbuchung kann z. B. auf dem Konto "Sonstige betriebliche Aufwendungen" 4900 (SKR 03) bzw. 6300 (SKR 04) vorgenommen werden.

Buchungssatz:

Sonstige betriebliche Aufwendungen

an Sonstige Rückstellungen

2 Praxis-Beispiel für Ihre Buchhaltung: Kostenüberdeckung

Die X-GmbH ist ein Zweckverband verschiedener Gemeinden mit der Aufgabe, die Wasserversorgung und Wasserbeseitigung sicherzustellen. Dabei dürfen die Gebühren höchstens so bemessen werden, dass die Gesamtkosten der Einrichtung gedeckt werden.

Entstehen in einzelnen Perioden sog. Kostenüberdeckungen, dadurch, dass die vereinnahmten Gebühren die angefallenen Kosten übersteigen, so müssen nach dem betreffenden Kommunalabgabengesetz diese Kostenüberdeckungen in späteren Geschäftsjahren ausgeglichen werden. Dazu müssen die Kostenüberdeckungen für einen bestimmten Zeitraum (Preiskalkulationsperiode) vollständig in die Preiskalkulation nachfolgender Geschäftsjahre einbezogen werden, damit sie in den Folgeperioden preismindernd wirken. Weiterhin wird angenommen, dass die Kalkulation und der Ausgleich von Kostenüberdeckungen durch eine Aufsichtsbehörde kontrolliert und mittels Sanktionen durchgesetzt werden kann.

Für das Beispiel wird angenommen, dass die Preiskalkulationsperiode nach dem betreffenden Kommunalabgabengesetz 3 Jahre beträgt. D. h., Kostenüberdeckungen, die sich am Ende der Preiskalkulationsperiode von 3 Jahren kumuliert für den zurückliegenden 3-Jahreszeitraum ergeben, sind innerhalb der folgenden 3 Jahre auszugleichen. Außerdem sind nach dem betreffenden Kommunalabgabengesetz die Kostenüberdeckungen mit gebührensenkender Wirkung angemessen zu verzinsen. Der preismindernd zu berücksichtigende Betrag enthält demnach auch einen Zinsanteil.

Die X-GmbH hat für die Jahre 01-03 folgende Kostenüberdeckungen einschl. Verzinsung ermittelt:

Geschäftsjahr	Kostenüberdeckung einschl. Verzinsung
01	100.000 EUR
02	120.000 EUR
03	80.000 EUR
Summe	300.000 EUR

Damit besteht für die X-GmbH am 31.12.03 die öffentlich-rechtliche Verpflichtung, die entstandene Kostenüberdeckung von 300.000 EUR in den nachfolgenden Geschäftsjahren 04, 05 und 06 preismindernd zu berücksichtigen. Die X-GmbH wird dadurch entsprechende Mindereinnahmen in den betreffenden Geschäftsjahren realisieren.

Für diese Verpflichtung bildet die X-GmbH in der Handelsbilanz zum 31.12.03 eine Verbindlichkeitsrückstellung. Die X-GmbH plant den gesamten Preisminderungsbetrag jeweils gleich verteilt (zu je 100.000 EUR) in den 3 Geschäftsjahren 04, 05 und 06 preismindernd zu berücksichtigen.

Die X-GmbH nimmt dementsprechend in den Geschäftsjahren 04, 05 und 06 jeweils gleichmäßig die Auflösung der zum 31.12.03 gebildeten Rückstellung vor. Vor Abzinsung der Rückstellung ergibt sich folgender Verlauf des (nominellen) Verpflichtungsbetrags:

	Nomineller Verpflichtungsbetrag 31.12.03	300.000 EUR
-	Auflösung (Erfüllung) in 04.	100.000 EUR
=	Nomineller Verpflichtungsbetrag 31.12.04	200.000 EUR
-	Auflösung (Erfüllung) in 05	100.000 EUR
=	Nomineller Verpflichtungsbetrag 31.12.05	100.000 EUR
-	Auflösung (Erfüllung) in 06	100.000 EUR
=	Nomineller Verpflichtungsbetrag 31.12.06	0 EUR

Damit wird die zum 31.12.03 ausgewiesene Rückstellung nicht zu einem einheitlichen Zeitpunkt erfüllt. Vielmehr ist

• ein 1. Teilbetrag (= Tranche) im Jahr 04 (spätestens zum 31.12.04) zu erfüllen, was einer Restlaufzeit am 31.12.03 von maximal 1 Jahr entspricht.
• Eine 2. Tranche ist im Jahr 05 (spätestens zum 31.12.05) zu erfüllen, was einer Restlaufzeit am 31.12.03 von maximal 2 Jahren entspricht.
• Eine 3. Tranche ist erst im Jahr 06 (spätestens zum 31.12.06) zu erfüllen, was einer Restlaufzeit am 31.12.03 von maximal 3 Jahren entspricht.

Da die Laufzeit eines Teils des Verpflichtungsbetrags die Laufzeit von 12 Monaten übersteigt, sind im Zuge der Berechnung der Rückstellungshöhe die Teilbeträge (Tranchen) mit einer Laufzeit (am 31.12.03) mit mehr als einem Jahr abzuzinsen:

• Für die 1. Tranche, die im Jahr 04 zu erfüllen ist, nimmt die X-GmbH – aufgrund der Restlaufzeit von höchstens einem Jahr – keine Abzinsung vor.
• Für die Berechnung der anteiligen Rückstellungshöhe für die 2. und 3. Tranche geht die X-GmbH vereinfachend davon aus, dass die Fälligkeit am Ende des Geschäfts...