Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG §§ 4, ... / ccc) Selbstständige sonstige Gebäudeteile: gemischt genutzte Gebäude

Rn. 165

Stand: EL 142 – ET: 04/2020

Aufteilungsumfang: Gemischt genutzte Gebäude können – über die vorbezeichneten selbstständigen beweglichen (s Rn 162f) und unbeweglichen (s Rn 163af) Gebäudeteilen hinaus – als WG-Mehrheit bei abweichender Nutzung einzelner Gebäudeteile

(1)	eigenbetriebliche Nutzung,
(2)	fremdbetriebliche Nutzung,
(3)	Nutzung zu eigenen Wohnzwecken,
(4)	Nutzung zu fremden Wohnzwecken

bilanziell in bis zu vier weitere selbstständige, unbewegliche WG zerfallen, weil jeder abweichend genutzte Gebäudeteil in einem von den übrigen Gebäudeteilen verschiedenen Nutzungs- und Funktionszusammenhang steht (BFH v 26.11.1973, GrS 5/71, BStBl II 1974, 132; BFH v 13.07.1977, I R 217/75, BStBl II 1978, 6; BFH v 23.08.1999, GrS 5/97, BStBl II 1999, 774; BFH v 20.12.2012, III R 40/11, BStBl II 2013, 340 (zur gesonderten Beurteilung der Fertigstellung der selbstständigen Gebäudeteile); R 4.2 Abs 4 EStR 2012). Die Gruppe der sog "selbstständigen sonstigen Gebäudeteile" umfasst die Mehrzahl unbeweglicher WG.

Ein ausschließlich eigenbetrieblich genutztes Gebäude ist auch dann ein einheitliches WG, wenn es in mehreren Betrieben desselben Unternehmers genutzt wird; es muss in diesen Fällen entsprechend der Anteile, zu denen es in den einzelnen Betrieben genutzt wird, bei der Ermittlung des Gewinns der einzelnen Betriebe berücksichtigt werden. Eine darüber hinausgehende Aufteilung eigenbetrieblich genutzter Teile eines Grundstücks scheidet (ohne Aufteilung in Teileigentum) grds aus (BFH v 29.09.1994, III R 80/92, BStBl II 95, 72; BFH v 10.10.2017, X R 1/16, BStBl II 2018, 181). Desgleichen ist ein ausschließlich fremdbetrieblich genutztes Gebäude auch dann ein einheitliches WG, wenn es verschiedenen Personen zu verschiedenen betrieblichen Nutzungen überlassen wird (R 4.2 Abs 4 S 4 EStR 2012). Bei Aufteilung des Gebäudes in Teileigentum nach dem WEG bildet jedes Teileigentum auch bei übereinstimmender Nutzungsart jeweils ein selbstständiges WG, für das seinerseits entsprechend des jeweiligen Nutzungs- und Funktionszusammenhangs grds eine bilanzielle Zerlegung in bis zu vier WG in Betracht kommt (BFH v 29.09.1994, III R 80/92, BStBl II 1995, 72).

Kleinste Gebäudeeinheit, die bilanziell selbstständig in Erscheinung treten kann, ist ein (durch Bauteile wie Decken, Wände, Fenster und Türen umschlossener und abgeschlossener) einzelner Raum (BFH v 10.10.2017, X R 1/16, BStBl II 2018, 181 zu einheitlich zu beurteilender Doppelgarage). Einzelne Räume in einem im Übrigen eigenen Wohnzwecken des Unternehmers dienenden Gebäude sind nur dann BV, wenn sie so gut wie ausschließlich für betriebliche Zwecke genutzt werden und die private Nutzung ganz in den Hintergrund tritt (BFH v 21.06.1972, I R 189/69, BStBl II 1972, 874; BFH v 19.12.1972, VIII R 65/70, 1973, 477; vgl Richter, FR 1979, 428, 430; Schellenberger, FR 1980, 25, 31; Plückebaum, DB 1980, 1086).

Die Regelungen über selbstständige Gebäudeteile gelten auch für Miteigentum. Ein sonstiger selbstständiger Gebäudeteil ist demgemäß in so viele (quotale) WG aufzuteilen, wie Gebäudeeigentümer vorhanden sind (BFH v 08.03.1990, IV R 60/89, BStBl II 1994, 559; BFH v 07.11.1991, IV R 57/90, BStBl II 1992, 141; BFH v 23.08.1999, GrS 5/97, BStBl II 1999, 774). Besteht für einzelne Gebäudeteile eines im Miteigentum mehrerer Personen stehenden Gebäudes jeweils ein unterschiedlicher Nutzungs- und Funktionszusammenhang, hat jeder Miteigentümer jeden der (maximal vier) selbstständigen sonstigen Gebäudeteile nach dem jeweiligen Nutzungs- und Funktionszusammenhang entsprechend seiner Miteigentumsquote zu erfassen.

Rn. 166

Stand: EL 142 – ET: 04/2020

Zur Bewertung selbstständiger Gebäudeteile müssen die AK/HK des Gesamtgebäudes auf die Gebäudeteile aufgeteilt werden. In die Aufteilung ist der auf einen selbstständigen Gebäudeteil entfallende Anteil des Grund und Bodens (s Rn 170) mit den AK einzubeziehen. Den Aufteilungsmaßstab ergibt das Verhältnis der Nutzfläche des einzelnen Gebäudeteils zur Nutzfläche des ganzen Gebäudes, wenn nicht die Aufteilung nach dem Verhältnis der Nutzflächen zu einem unangemessenen Ergebnis führt (BFH v 23.08.1999, GrS 5/97 BStBl II 1999, 774; BFH v 11.11.2004, VIII R 3/12, BStBl II 2015, 382; BFH v 10.10.2017, X R 1/16 BStBl II 2018, 181; R 4.2 Abs 6 EStR 2012). Eine Aufteilung nach Ertragswerten scheidet aus (BFH v 15.02.2001, III R 20/99, BStBl II 2003, 635). Die unselbstständigen Bestandteile des Gebäudes, die in keinem anderen Nutzungs- und Funktionszusammenhang stehen können als das Gebäude insgesamt, sind den selbstständigen Gebäudeteilen, die besondere WG sind, entsprechend ihrem Wertverhältnis zueinander zuzurechnen (BFH v 26.11.1973, GrS 5/71, BStBl II 1974, 132). Ferner s § 6 Rn 530ff (Dräger/Dorn/Hoffmann).