Littmann/Bitz/Pust, Das Ein... / c) Ausgliederungsmodelle als Gestaltungsmöglichkeit
 

Rn. 162a

Stand: EL 132 – ET: 12/2018

Vorstehend s Hinweis unter s Rn 154, 155.

Der einheitlichen gewerblichen Beurteilung lässt sich durch zwei Ausgliederungsmodelle wie folgt entgegenwirken:

(1)

Gewerbliche Sonder-BE nur eines Gesellschafters einer freiberuflichen PersGes (zB auch eine gewerbliche Vermittlungsprovision neben gewerblichen Tätigkeiten gegenüber Kunden) färben diese selbst nicht gem § 15 Abs 3 Nr 1 EStG insgesamt gewerblich: weil eine wortlauterweiternde Auslegung des § 15 Abs 3 Nr 1 EStG nach Auffassung des BFH verfassungsrechtlich bedenklich wäre, weil sie gegen die Rechtsformneutralität verstoßen würde (der Wortlaut bezieht sich nur auf Gesellschaften, nicht jedoch auf Einzelunternehmen: BFH v 28.06.2006, BStBl II 2007, 378; so auch H 15.8 Abs 5 EStH 2017): BFH XI v 28.06.2006, BStBl II 2007, 378; ebenso BFH BStBl II 2009, 795 (glA Kempermann, FR 2007, 577, 578; Schulze zur Wiesche, BB 2006, 75, 76f; Söffing, DB 2006, 2479; Demuth, KÖSDI 2005, 14 491, 14 498f; Seer/Drüen, BB 2000, 2176, 2182; Neumann, GmbHR 1997, 621, 628; aA Schoor, INF 1997, 269, 271; Wendt, FR 1996, 265, 273; Gosch, StBp 1995, 43, 44). Der Schutz o gar die Erhöhung des Steueraufkommens allg ist lt BFH kein anzuerkennender Grund für eine den Wortlaut der Vorschrift ausdehnende Auslegung.

Diese Lösung kann sich insb dann anbieten, wenn der betreffende Mitunternehmer ohnehin für die Erbringung der gewerblichen Leistungen gegenüber dem Kunden verantwortlich ist. Es ist nach Ansicht von Korn, NWB 2015, 1042, 1050 nicht steuerschädlich, wenn dem Gesellschafter wegen seiner gewerblichen Nebeneinkünfte bei der Gewinnverteilung der PersGes ein Gewinnmalus auferlegt wird; skeptisch sieht er aber Vereinbarungen im Sozietätsvertrag, die Gesellschaftern gewerbliche Tätigkeiten für Rechnung der Sozietät untersagen (Korn, aaO; mE zutr, wenn der Sachverhalt vom gesellschaftsvertraglichen Verbot abweicht).

(2) Errichtung zweier zivilrechtlich selbstständiger (beteiligungsidentischer) PersGes mit jeweils eigenem Zweck u getrenntem Gesellschaftsvermögen (das BVerfG v 15.01.2008, 1 BvL 2/04, DB 2008, 1243 verweist zur Vermeidung der Umqualifizierung ausdrücklich auf die Ausweichgestaltung der Gründung einer zweiten (gewerblichen) personengleichen PersGes hin – "weitgehend risikolos und ohne großen Aufwand durch Gründung einer zweiten personenidentischen Schwestergesellschaft" –, ebenso der IV. Senat, BFH v 13.11.1997, BStBl II 1998, 254; weiter BFH v 17.12.2008, BStBl II 2009, 795; BFH v 12.6.2002, BFH/NV 2002, 1554; BFH v 10.11.1983, BStBl II 1984, 152): hierfür reicht grundsätzlich die Gründung einer weiteren (gewerblichen) BGB-Gesellschaft: BFH v 19.02.1998, BStBl II 1998, 603; BMF v 14.05.1997, BStBl I 1997, 566; BMF v 22.05.1987, DB 1987, 1611.

Die Mindestanforderungen für ein getrenntes Auftreten nach außen mit der Folge einer der von der gewerblichen Ausgliederungs-GbR abgegrenzten freiberuflichen Tätigkeit lassen sich checklistenmäßig in etwa wie folgt zusammenfassen:

  • Die ausgegliederte GbR muss nach Gesellschaftsvertrag wirtschaftlich, organisatorisch und finanziell von der Ursprungs-GbR unabhängig sein u den Geschäftspartnern gegenüber nach außen in Erscheinung treten.
  • Es müssen getrennte Kassen und Bankkonten vorhanden sein.
  • Es sind eigene Rechnungsvordrucke zu verwenden.
  • Für beide GbR ist jeweils eine eigene Buchführung einzurichten, wobei einzelne Falschbuchungen lt BFH unschädlich sind.
  • Ausschließlich von der Ausgliederungs-GbR genutztes BV, das bislang der Ursprungs-GbR zugerechnet wurde, muss ggf überführt werden.
  • Die Tätigkeit der Ausgliederungs-GbR muss in eigenen Räumen betrieben werden, die ihr aber von der Ursprungs-GbR mietweise überlassen werden dürfen; dabei muss durch Hinweisschilder am Hauseingang bzw an den von der Ausgliederungs-GbR genutzten Räumlichkeiten darauf hingewiesen werden, dass deren Leistungen unabhängig von den Leistungen der Ursprungs-GbR angeboten werden.
  • In jedem Fall ist eine (mitunternehmerische) Betriebsaufspaltung zwischen der Ursprungs-GbR und der gewerblichen Ausgliederungs-GbR zu vermeiden, dh, der Ausgliederungs-GbR dürfen keine wesentlichen Betriebsgrundlagen überlassen werden (nur umgekehrt): BFH BStBl II 1998, 254 (sogar Standard-Büroraumüberlassung ist schädlich: s Rn 344). Es sollten getrennte Mietverträge der Freiberufler-GbR und der gewerblichen GbR mit dem Vermieter abgeschlossen werden, o die gewerbliche GbR wird Hauptmieter u vermietet an die Freiberufler-GbR ggf einschließlich gemeinsam zu nutzender Großgeräte. Falls das nicht realisierbar ist, sollte eine verbindliche Auskunft der FinVerw dahingehend eingeholt werden, dass die an die Ausgliederungs-GmbH mietweise überlassenen Räume nicht als wesentliche Betriebsgrundlage anzusehen sind (auch s Korn, NWB 2015, 1042, 1050; Demuth, KÖSDI 2005, 14 491, 14 493).
  • Vorratsvermögen der gewerblichen Ausgliederungs-GbR ist vom BV der freiberuflichen Ursprungs-GbR getrennt zu lagern.

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