• 2019

Sanierungssteuerrecht/Steuerfreiheit von Sanierungserträgen/Schädlicher Beteiligungserwerb von mehr als 25 % bis zu 50 %/Sanierungsklausel/§ 3a EStG/§ 7b GewStG/§ 8c Abs. 1 Satz 1 KStG/§ 8c Abs. 1a KStG/§ 8d KStG

 

Die gesetzlichen Rahmenbedingungen des Sanierungssteuerrechts haben sich geändert. Die Steuerfreiheit von Sanierungserträgen gilt in allen Fällen, in denen die Schulden ganz oder teilweise nach dem 8.2.2017 erlassen wurden, sofern nicht dem Steuerpflichten wegen einer verbindlichen Auskunft aus Gründen des Vertrauensschutzes die Anwendung des Sanierungserlasses zu gewähren ist. Entsprechendes gilt auf Antrag des Steuerpflichtigen auch, wenn die Schulden insgesamt vor dem 9.2.2017 erlassen wurden. Die Antragswahlrechte können unabhängig voneinander - z.B. nur für Zwecke der GewSt - ausgeübt werden. Sie kommen in Betracht für alle noch nicht bestandskräftigen Fälle. § 8c Abs. 1 Satz 1 KStG - schädlicher Beteiligungserwerb von mehr als 25 % bis zu 50 % - wurde rückwirkend ab dem VZ 2008 aufgehoben. Die Aufhebung gilt auch für VZ ab 2016. Die Regelung betrifft alle noch nicht bestandskräftigen Fälle. Anträge i.S.v. § 8d KStG sind insoweit weder möglich noch notwendig. Soweit über entsprechende Anträge noch nicht bestandskräftig entschieden wurde, dürften diese gegenstandslos werden. Entsprechende Fälle sollten aber bis zu einer Klärung durch die Finanzverwaltung offen gehalten werden. Wurden fortführungsgebundene Verlustvorträge insoweit bestandskräftig festgestellt, dürften die allgemeinen Regeln gelten. Des Weiteren wurde die Sanierungsklausel für alle noch offenen Fälle ab dem VZ 2008 wieder in Kraft gesetzt. Kommen kann es zu einem Zusammentreffen von Sanierungsklausel und Steuerfreiheit der Sanierungserträge. Im Einzelfall kann dies dazu führen, dass beide Regelungen zugleich anzuwenden sind. Auch kann es zu einem Zusammentreffen der Stille-Reserven-Klausel mit der Steuerfreiheit der Sanierungserträge kommen. Hieraus können sich substitutive und kumulative Effekte ergeben. Ebenfalls kann die Steuerfreiheit von Sanierungserträgen Auswirkungen auf die Antragstellung nach § 8d KStG haben.

(so Förster/Hechtner, Neue gesetzliche Rahmenbedingungen im Sanierungssteuerrecht, DB 2019, 10)

Steuerbefreiung von Sanierungsgewinnen/Problembereiche/§ 3a EStG/§ 3c Abs. 4 EStG

 

Durch den comfort letter werden weder die Kommission noch ein nationales Gericht daran gehindert, die Beihilfefrage hinsichtlich der Steuerbefreiung von Sanierungsgewinnen erneut aufzugreifen. Durch den comfort letter wird aber Vertrauensschutz hinsichtlich der Rückabwicklung der gewährten Steuerbefreiung begründet. Fraglich ist aber, ob dieser Vertrauensschutz auch Sanierungsmaßnahmen vor Bekanntgabe des comfort letters betrifft. Das Sanierungsprivileg ist verfassungsgemäß und mit den unionsrechtlichen Vorschriften vereinbar. Verfassungsrechtlichen Bedenken unterliegt aber das Wahlrecht nach § 52 Abs. 4a Satz 2 EStG zwischen der Anwendung von § 3a EStG und dem Sanierungserlass. Hierbei dürfte auch eine unterschiedliche Ausübung dieses Wahlrechts im Rahmen der ESt und der GewSt zulässig sein. Dem Sanierungsprivileg unterliegt der Erlass aufgelaufener Zinsen, nicht aber die Ermäßigung zukünftiger Zinsen. Hier kann sich ein Teilerlass der Hauptschuld bei unveränderter Verzinsung des Restbetrags empfehlen. Der Steuerpflichtige kann auf das Sanierungsprivileg verzichten, indem er den Nachweisanforderungen nach § 3a Abs. 2 EStG nicht nachkommt (faktisches Wahlrecht). Vorteilhaft kann dies z. B. sein, wenn die Sanierungskosten die Sanierungserträge übersteigen. Ein Erlass nach §§ 163, 227 AO ist in diesen Fällen nicht möglich. Vor dem Hintergrund des Grundsatzes des Vorbehalts des Gesetzes dürften durch Verwaltungsvorschriften angeordnete Wahlrechte nicht von § 3a Abs. 1 Satz 2 und 3 EStG betroffen sein. Dem Abzugsverbot des § 3c Abs. 4 Satz 1 EStG dürften vergebliche Sanierungsaufwendungen nicht unterliegen. Dies wäre mit dem Nettoprinzip nicht vereinbar. Gleiches dürfte auch für Sanierungsaufwendungen im Sanierungsjahr gelten, soweit sie den Sanierungsertrag übersteigen. Unverhältnismäßig dürfte im Rahmen von § 3a Abs. 3 EStG die Einbeziehung der Gesellschafterebene, die Berücksichtigung von Verlusten aus allen Einkunftsarten und die Einbeziehung laufender negativer Einkünfte nebst Verlustvorträgen bei zusammenveranlagten Ehegatten sein. Bei Ehegatten könnte dies durch die Wahl der Einzelveranlagung vermieden werden. Auch der Untergang des Zins- und EBITDA-Vortrags nach § 3a Abs. 3 Satz 2 Nr. 13 EStG dürfte nicht verfassungsgemäß sein. Schenkungsteuerliche Folgen ergeben sich bei Anwendung des Sanierungsprivilegs nicht. Umsatzsteuerlich kann aber § 17 UStG anzuwenden sein. Die sich daraus ergebende USt-Erhöhung kann die Sanierung gefährden. Von daher sollte diese zum Gegenstand von Erlassverhandlungen gemacht oder die entsprechenden Forderungen vor dem Schulderlass in Darlehensforderungen umgewandelt werden.

(so Kanzler, Der steuerfreie Sanie...

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