Zusammenfassung
Werbungskosten sind alle Aufwendungen, die in einem objektiven Zusammenhang mit einer Erwerbstätigkeit stehen und subjektiv zur Förderung dieser Tätigkeit gemacht werden, wobei die subjektive Förderungsabsicht keine zwingende Voraussetzung ist und bei unfreiwilligen Aufwendungen auch ganz entfallen kann. Bei den Einkünften aus Kapitalvermögen ist eine Geltendmachung von Werbungskosten seit der Einführung der Abgeltungsteuer nur noch im Ausnahmefall möglich. Im Regelfall sind die Werbungskosten mit dem Sparer-Pauschbetrag abgegolten.
Der Abzug von Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen i. S. d. § 20 EStG ist in § 2 Abs. 2 Satz 2 und § 20 Abs. 9 Satz 1 EStG geregelt. Danach ist eine Geltendmachung von Werbungskosten jenseits des Sparer-Pauschbetrags grundsätzlich ausgeschlossen. Ausnahmen finden sich u. a. in § 32d Abs. 2 Nr. 1 und Nr. 3 EStG, die in bestimmten Fällen einen Werbungskostenabzug erlauben. Erläuterungen von Seiten der Finanzverwaltung zum Abzug von Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen i. S. d. § 20 EStG enthalten R 20.1 und H 20.1 EStR 2012. Weitere Einzelheiten sind im Anwendungserlass zur Abgeltungsteuer geregelt.[1] Die Rechtsprechung hat die Verfassungsmäßigkeit des Abzugsverbots für Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen bestätigt.[2]
1 Grundsätze des Werbungskostenabzugs bei den Kapitaleinkünften
1.1 Allgemeines zum Werbungskostenbegriff
Werbungskosten sind nach § 9 Abs. 1 EStG alle Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung der Einnahmen. Dagegen sind Betriebsausgaben nach § 4 Abs. 4 EStG alle Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind. Geht man allein vom Wortlaut des Gesetzes aus, ist der Begriff der Werbungskosten deutlich enger als der Begriff der Betriebsausgaben. Während das Gesetz den Begriff der Werbungskosten final definiert, enthält es für den Begriff der Betriebsausgaben eine kausale Definition. Ein solches Ergebnis ist aus gleichheitsrechtlichen Gründen indes nicht tragbar. Von daher ist heute allgemein anerkannt, dass beide Begriffe gleich ausgelegt werden müssen und auch der Begriff der Werbungskosten kausal zu definieren ist.
Werbungskosten sind danach alle Aufwendungen, die durch eine Erwerbstätigkeit veranlasst sind. Dies ist der Fall, wenn die Aufwendungen im objektiven Zusammenhang mit der Erwerbstätigkeit stehen und subjektiv zur Förderung dieser Tätigkeit gemacht werden, wobei die subjektive Förderungsabsicht weit verstanden wird und bei unfreiwilligen Aufwendungen auch ganz entfallen kann.[1] Zwischen den Aufwendungen und der Erwerbstätigkeit muss ein steuerlich anzuerkennender wirtschaftlicher Zusammenhang bestehen. Ob ein solcher vorliegt, richtet sich nach einer wertenden Beurteilung des die Aufwendungen auslösenden Moments und der Zuweisung dieses maßgeblichen Bestimmungsgrunds zur einkommensteuerlichen Erwerbssphäre.[2] Die Abziehbarkeit von Werbungskosten setzt voraus, dass der Steuerpflichtige mit Einkünfteerzielungsabsicht handelt. Hierfür besteht bei den Einkünften aus Kapitalvermögen i. S. d. § 20 EStG seit der Einführung der Abgeltungsteuer eine tatsächliche Vermutung, die nur in besonders gelagerten Einzelfällen widerlegt sein dürfte.[3]
Gemischte Aufwendungen
Werbungskosten liegen nur vor, wenn sich die betreffenden Aufwendungen der Erwerbssphäre zuordnen lassen. Werbungskosten sind hingegen zu verneinen, wenn die Aufwendungen ihre Veranlassung in der Privatsphäre haben. In diesem Fall liegen nicht abziehbare Kosten für die allgemeine Lebensführung i. S. d.§ 12 Nr. 1 Satz 1 EStG vor. Sofern die Aufwendungen sowohl aus in der Erwerbssphäre als auch in der Privatsphäre liegenden Gründen getätigt werden, spricht man von gemischten Aufwendungen.
Bis zum Jahr 2009 hatte der BFH der Vorschrift des § 12 Nr. 1 Satz 2 EStG in ständiger Rechtsprechung ein konstitutives Aufteilungs- und Abzugsverbot für gemischte Aufwendungen entnommen. Eine Aufteilung gemischter Aufwendungen in abziehbare Werbungskosten und nicht abziehbare Kosten für die allgemeine Lebensführung kam danach grundsätzlich nicht in Betracht. Dieses Aufteilungsverbot setzte sich in einem Abzugsverbot fort, wonach die gemischten Aufwendungen insgesamt nicht abgezogen werden durften. Ausnahmen wurden nur zugelassen, wenn weder die berufliche noch die private Veranlassung von untergeordneter Bedeutung war und eine leichte und einwandfreie Aufteilung in einen beruflich und einen privat veranlassten Anteil möglich war.[4]
Im Jahr 2009 hat der BFH diese Rechtsprechung ausdrücklich aufgegeben und entschieden, dass § 12 Nr. 1 Satz 2 EStG kein konstitutives Aufteilungs- und Abzugsverbot für gemischte Aufwendungen enthält. Gemischte Aufwendungen sind danach seither grundsätzlich in einen als Werbungskosten abziehbaren und einen als Kosten für die private Lebensführung nicht abziehbaren Teil aufzuteilen (Aufteilungsgebot). Ein Abzug kommt nur ...
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