Rz. 5
Die Anwendung des § 8d KStG setzt voraus, dass es zu einem schädlichen Beteiligungserwerb i. S. d. § 8c KStG gekommen ist. Zum einen ist damit erforderlich, dass der Anwendungsbereich des § 8c KStG überhaupt eröffnet ist. Dies reicht andererseits aber nicht für die Anwendung des § 8d KStG aus. Zudem muss der Beteiligungserwerb auch schädlich gewesen sein. Damit ist § 8c KStG dann nicht anwendbar, wenn zwar ein Beteiligungserwerb erfolgt ist, dieser aber nicht schädlich war. Ob ein Beteiligungserwerb schädlich ist, bestimmt sich anhand der Voraussetzungen des § 8c KStG. Nur wenn nach dieser Norm ein sog. schädlicher Beteiligungserwerb vorliegt, ist der Anwendungsbereich des § 8d KStG eröffnet. Dies gilt unabhängig davon, ob die Verluste tatsächlich gem. § 8c KStG untergehen würden. § 8d KStG findet aber umgekehrt auf alle Fälle eines schädlichen Beteiligungserwerbs i. S. d. § 8c KStG Anwendung; eine Einschränkung z. B. auf rein inländische Sachverhalte besteht nicht.[1]
Rz. 6
Ein schädlicher Beteiligungserwerb kann nur dann vorliegen, wenn mehr als 50 % der Beteiligung oder Stimmrechte übertragen worden sind. Wird eine Beteiligung von unter 50 % übertragen und liegt keine Stimmrechtsübertragung von mehr als 50 % vor, kann kein schädlicher Beteiligungserwerb vorliegen. Dabei sind Anteilsübertragungen innerhalb von 5 Jahren zusammenzuzählen. Außerdem muss die Beteiligung von einem Stpfl. oder eine Gruppe mit gleichgerichteten Interessen erworben worden sein. Nur dann greift § 8c KStG ein.[2]
Rz. 7
Gehen Verluste bereits nach § 8c KStG nicht unter, weil eine der Ausnahmen vorliegt (Konzernklausel, Sanierungsklausel oder Stille-Reserven-Klausel), ist für die Anwendung des § 8d KStG zu unterscheiden. Ist die Konzernklausel gem. § 8c Abs. 1 S. 4 KStG oder die Sanierungsklausel gem. § 8c Abs. 1a KStG anwendbar, greift § 8d KStG nicht ein.[3] Nach dem Gesetzeswortlaut des § 8c Abs. 1 S. 4 KStG liegt kein schädlicher Beteiligungserwerb vor, wenn eine Übertragung der Beteiligung im Konzern erfolgt. Sofern (un-)mittelbar dieselbe Person an der Verlustgesellschaft vor und nach dem Anteilseignerwechsel zu 100 % beteiligt ist, gilt diese Anteilsübertragung somit nicht als schädlicher Beteiligungserwerb, auch wenn die anderen Voraussetzungen des § 8c KStG vorliegen. Wegen der Abhängigkeit des § 8d KStG von § 8c KStG ist § 8d KStG in diesen Fällen nicht anwendbar.
Rz. 8
Anders ist dies bei der Stillen-Reserven-Klausel gem. § 8c Abs. 1 S. 5ff. KStG. Danach gehen Verluste insoweit nicht unter, als stille Reserven vorhanden sind. Dennoch ist in diesem Fall nach der Gesetzessystematik § 8d KStG anwendbar.[4] Die Stille-Reserven-Klausel verhindert nur, dass die Rechtsfolgen – nämlich der Untergang von Verlusten – eintritt; die Tatbestandsvoraussetzungen § 8c KStG sind aber erfüllt. Daher liegt in diesem Fall – anders als bei der Konzernklausel – ein schädlicher Beteiligungserwerb vor. Damit ist der Anwendungsbereich für § 8d KStG eröffnet. Da die Verluste aber nicht untergehen, muss zur Verlustnutzung kein Antrag gem. § 8d KStG gestellt werden. Das Stellen eines Antrags und damit die Anwendung des § 8d KStG wäre vielmehr für den Stpfl. nachteilig. Durch § 8d KStG würde der Verlust zu einem fortführungsgebundenen Verlust. Dieser unterliegt strengeren Voraussetzungen für die spätere Nutzung als ein sonstiger Verlust. Verluste, die aufgrund der Stillen-Reserven-Klausel im Rahmen des § 8c KStG weiterhin auch nach dem schädlichen Beteiligungserwerb genutzt werden können, unterliegen dagegen keinen weiteren Beschränkungen für ihre spätere Nutzung. Zu beachten ist aber, dass dann, wenn die Stille-Reserven-Klausel nicht alle Verluste erhält, und daher der Antrag nach § 8d KStG gestellt wird, auch die durch die Stille-Reserven-Klausel bewahrten Verluste zu fortführungsgebundenen Verlusten werden und damit ihre spätere Nutzung den Einschränkungen des § 8d KStG unterliegen.[5]
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