Forderungsverzicht mit Besserungsschein

Kurzbeschreibung

Das Vertragsmuster gilt für einen Forderungsverzicht mit bzw. gegen Besserungsschein/Besserungsabrede seitens des Gesellschafters einer GmbH gegenüber der Gesellschaft.

1. Vorbemerkung

Zur Förderung der Liquidität der GmbH gewähren Gesellschafter dieser oft Darlehen. Der Forderungsverzicht mit Besserungsschein auf ein solches Darlehen seitens des Gesellschafters kann die Überschuldung (§ 19 InsO)^[1] der GmbH beseitigen als auch die Zahlungsunfähigkeit (§ 17 InsO) verhindern und damit die finanzwirtschaftliche Sanierung der GmbH ermöglichen. Forderungsverzichte können sich aber auch auf Nutzungsentgelte oder Gehälter zugunsten des Gesellschafters beziehen.

[1] BGH, Urteil v. 26.1.2017, IX ZR 285/14, BFH/NV 2017 S.718: Hinweispflichten eines Steuerberaters im Rahmen der Erstellung des Jahresabschlusses bei drohender Insolvenz; s. auch § 102 StaRUG: Bei der Erstellung eines Jahresabschlusses für einen Mandanten müssen Steuerberater, Steuerbevollmächtigte, Wirtschaftsprüfer, vereidigte Buchprüfer und Rechtsanwälte den Mandanten auf das Vorliegen eines möglichen Insolvenzgrundes nach den §§ 17 bis 19 InsO und die sich daran anknüpfenden Pflichten der Geschäftsleiter und Mitglieder der Überwachungsorgane hinweisen, wenn entsprechende Anhaltspunkte offenkundig sind und sie annehmen müssen, dass dem Mandanten die mögliche Insolvenzreife nicht bewusst ist; lt. § 1 StaRUG müssen Geschäftsführer fortlaufend über Entwicklungen wachen, die den Fortbestand der juristischen Person gefährden könnten; das StaRUG verpflichtet die Geschäftsführung somit unabhängig von der Größe und der Branche des Unternehmens, ein Krisenfrüherkennungssystem zu errichten; s. auch § 43 StaRUG zu den Pflichten und der Haftung der Organe in Restrukturierungssachen der GmbH und den Folgen bei Verletzung der Pflichten.

2. Wichtige Hinweise

2.1 Zivilrechtliche Grundlage

Der Verzicht auf die Forderung erfolgt durch einen Erlassvertrag zwischen Gesellschafter und der GmbH (§ 397 BGB). Zwecks Vermeidung einer späteren Auseinandersetzung mit dem Finanzamt empfiehlt sich die Schriftlichkeit. Der Erlass einer Forderung eines Gesellschafters gegenüber der Gesellschaft führt aus Sicht der Gesellschaft zum Erlöschen einer Verbindlichkeit. Die Vereinbarung, dass die Forderung bei Eintritt der im Besserungsschein genannten Bedingungen wieder auflebt, steht dem nicht entgegen. Auf Gesellschafterseite erlöschen die Forderung und die u. U. von dritter Seite gestellten akzessorischen Sicherheiten. Beim Forderungsverzicht mit Besserungsschein wird der Verzicht mit der auflösenden Bedingung (§ 158 Abs. 2 BGB) verbunden, dass der Verzicht entfällt, wenn sich die wirtschaftliche Lage der GmbH so verbessert hat, dass eine Tilgung der Verbindlichkeit aus zukünftigen Gewinnen möglich ist, die Forderung also aufschiebend bedingt (wieder) entstehen soll. Die Verbindlichkeit wird also nur unter Vorbehalt erlassen. Sie lebt bei Eintritt des Besserungsfalls wieder auf.^[2] Die Bedingungen, wann die GmbH ihre Verbindlichkeiten wieder erfüllen soll, sollten präzise formuliert werden. Außerdem sollte geklärt werden, ob und ab wann eine Verzinsung der erlassenen Forderung erfolgen soll.

Der Forderungsverzicht gegen Besserungsschein führt dazu, dass die erlassene Forderung regelmäßig nicht im insolvenzrechtlichen Überschuldungsstatus aufgenommen werden muss.

[2] FG München, Urteil v. 19.9.2016, 7 K 1926/15: Eine spätere Verzichtserklärung nach dem Forderungsverzicht mit Besserungsschein ist kein rückwirkendes Ereignis gem. § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO.

2.2 Steuerliche Folgen

2.2.1 Forderungsverzicht

Die bisher bei der Gesellschaft ausgewiesene Verbindlichkeit gegenüber dem Gesellschafter ist in Höhe des Betrags des Forderungsverzichts auszubuchen. Dies führt bei der Gesellschaft in Höhe des Betrags des Forderungsverzichts zu einer Vermögensmehrung. Ist der Forderungsverzicht durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst, liegt in Höhe des werthaltigen Teils der Verbindlichkeit eine (verdeckte) Einlage des Gesellschafters vor^[3], die gem. Höhe

§ 6 Abs. 1 Nr. 5 EStG mit dem Teilwert zu bewerten ist und bei der Gewinnermittlung der Gesellschaft den Unterschiedsbetrag im Sinne des § 4 Abs. 1 Satz 1 EStG i. V. m. § 8 Abs. 1 Satz 1 KStG mindert.

Die Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis ist gegeben, wenn ein Nichtgesellschafter bei Anwendung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns den Vermögensvorteil der Gesellschaft nicht eingeräumt hätte.^[4] Verzichtet der Gesellschafter aus gesellschaftsrechtlichen Gründen auf eine Forderung gegenüber der Kapitalgesellschaft, deren Teilwert höher ist als der bei der Kapitalgesellschaft bilanzierte Wert, führt dieses zu einer Einkommensminderung in Höhe der Differenz zwischen Teilwert und Buchwert bei der Kapitalgesellschaft.^[5]

Wurde der Forderungsverzicht aus betrieblichen Gründen vereinbart, führt dies nur zu einer Gewinn erhöhenden Ausbuchung der Verbindlichkeit. Betrieblich veranlasst ist ein Forderungsverzicht eines Gesellschafters lediglich dann, wenn er gleich wie alle anderen Gläubiger auf einen Teil seiner Forderung verzichtet.

Entsteht ein körperschaft...