BFH VIII R 33/13
 

Entscheidungsstichwort (Thema)

Anwendbarkeit der Grundsätze des formellen Bilanzenzusammenhangs nach Realteilung einer Personengesellschaft auf Realteiler

 

Leitsatz (amtlich)

1. Nach der vor Einführung der Regelungen in § 16 Abs. 3 Satz 2 EStG durch das StEntlG 1999/2000/2002 vom 24. März 1999 (BGBl I 1999, 402) geltenden Rechtslage kann im Fall der Realteilung mit Buchwertfortführung ein gewinnwirksamer Bilanzierungsfehler der realgeteilten Personengesellschaft nach den Grundsätzen des formellen Bilanzenzusammenhangs bei den Realteilern berichtigt werden.

2. Der Bilanzansatz für ein in der Gesamthandsbilanz vor der Realteilung vollständig abgeschriebenes Wirtschaftsgut ist fehlerhaft, wenn für dieses Wirtschaftsgut in einer darauf bezogenen negativen Ergänzungsbilanz keine korrespondierenden Zuschreibungen erfolgt sind. Geht dieses Wirtschaftsgut auf Realteiler über, kann die von ihnen fortgeführte negative Ergänzungsbilanz bei ihnen auf Grundlage des formellen Bilanzenzusammenhangs gewinnerhöhend aufgelöst werden.

 

Normenkette

AO § 164 Abs. 1-2; EStG § 4 Abs. 1 S. 1, § 6 Abs. 3 S. 1, § 16 Abs. 1-2, 3 S. 2, § 18 Abs. 3 S. 2, § 34

 

Verfahrensgang

FG Münster (Urteil vom 10.04.2013; Aktenzeichen 13 K 521/09 F; EFG 2013, 1203)

 

Tenor

Die Revision der Kläger gegen das Urteil des Finanzgerichts Münster vom 10. April 2013 13 K 521/09 F wird als unbegründet zurückgewiesen.

Die Kosten des Revisionsverfahrens haben die Kläger zu tragen.

 

Tatbestand

Rz. 1

I. Streitig ist, ob der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt –FA–) die Passivierung des Mandantenstamms in der Ergänzungsbilanz der Kläger und Revisionskläger zu 2. und 3. (Kläger zu 2. und 3.) im Streitjahr (2004) gewinnerhöhend auflösen durfte.

Rz. 2

Im Jahre 1975 wurde durch die Kläger zu 2. und zu 3. sowie durch einen weiteren Gesellschafter (nachfolgend C) eine Sozietät als GbR gegründet. Am 2. Januar 1982 wurde ein weiterer Gesellschafter (nachfolgend D) aufgenommen. Alle Gesellschafter waren seitdem zu einem Viertel beteiligt. Die Gesellschaft wurde unter der Bezeichnung „ABCD-GbR” geführt. In der Gesamthandsbilanz dieser GbR wurden anlässlich des Eintritts des D die Wirtschaftsgüter einschließlich des Mandantenstamms auf die Teilwerte aufgestockt. Korrespondierend wurde zur Gewährleistung der Fortführung der Buchwerte für die Kläger zu 2. und 3. und für C als Altgesellschafter eine gemeinsame negative Ergänzungsbilanz (als Ergänzungsbilanz I bezeichnet) gebildet, in der für den Mandantenstamm ein Minderwert ausgewiesen war.

Rz. 3

Auf den in der Gesamtshandsbilanz aktivierten Mandantenstamm wurden bis einschließlich 1986 keine Abschreibungen in der Gesamthandsbilanz und dementsprechend auch keine gewinnerhöhenden Zuschreibungen in der Ergänzungsbilanz der Altgesellschafter vorgenommen. Danach wurde der Mandantenstamm im Zeitraum 1987 bis 1993 in der Gesamthandsbilanz der ABCD-GbR vollständig abgeschrieben. Eine korrespondierende gewinnerhöhende Zuschreibung in der Ergänzungsbilanz wurde nur im Zeitraum 1987 bis 1992 vorgenommen, so dass zum 31. Dezember 1992 der Mandantenstamm in der Gesamthandsbilanz auf „Null” abgeschrieben und ein Minderwert für das Wirtschaftsgut Mandantenstamm in der gemeinsamen Ergänzungsbilanz ausgewiesen wurde.

Rz. 4

Zum 30. Juni 1997 wurde die ABCD-GbR unter Gründung von zwei neuen Gesellschaften, nämlich eine aus den Gesellschaftern C und D (im Folgenden: GbR II) sowie eine aus den Klägern zu 2. und 3. bestehende Gesellschaft (mit einer jeweiligen hälftigen Gesellschafterbeteiligung), real geteilt. Diese von den Klägern zu 2. und 3. im Zuge der Realteilung gegründete Gesellschaft ist die Klägerin und Revisionsklägerin zu 1. (Klägerin zu 1.).

Rz. 5

Im Zuge der Realteilung erfolgte auch eine Aufteilung der Mandate der ABCD-GbR durch Übertragung auf die neuen Gesellschaften in der Weise, dass jeder der Partner die Mandate übernahm, die von ihm zuvor betreut worden waren. Dabei handelte es sich um alte, im Wesentlichen langjährige Stammmandate, die teilweise bereits aus der Zeit vor 1982 stammten. Einen wesentlichen Mandatswechsel gab es nach den Feststellungen des Finanzgerichts (FG) nach der Realteilung nicht.

Rz. 6

Die der Realteilung zugrunde liegende Bilanz der ABCD-GbR wurde auf den 30. Juni 1997 aufgestellt. Die Realteilung erfolgte unter Buchwertfortführung mit Kapitalkontenanpassung. Zudem erhielten die Kläger zu 2. und 3. eine Ausgleichszahlung von C und D. Eine gewinnerhöhende Auflösung der negativen Ergänzungsbilanz erfolgte anlässlich der Realteilung nicht. In der Eröffnungsbilanz der Klägerin zu 1. wurden die Buchwerte der übernommenen Wirtschaftsgüter angesetzt und fortgeführt. Gleiches galt für die negative Ergänzungsbilanz, die auch in der Folgezeit nicht durch gewinnerhöhende Zuschreibungen aufgelöst wurde.

Rz. 7

Zum 4. Januar 2004 schied der Kläger zu 3. aus der Klägerin zu 1. durch Veräußerung seines Anteils an zwei neue Gesellschafter, die danach zu je 20 % beteiligt waren, aus.

Rz. 8

In der Erklärung zur gesonderten und einheitlichen Feststellung v...

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